구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 법정결정기한 내에 평가기간 다음날을 가격산정 기준일로 감정평가를 실시하여 평가심의위원회 심의를 거친 감정가액을 시가로 본 처분의 적법 여부

평가기간경과후 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 감정이 있는 경우는 법률우위원칙, 조세법률주의, 조세평등주의를 위반한 무효가 아니며, 법원감정가액을 초과하는 부과처분만 취소되어야 함

주 문

1. 제1심판결을 다음과 같이 변경한다.

가. 피고가 202x. x. xx. 원고들에 대하여 한 상속세 xx,xxx,xxx,xxx원의 부과처분 중 xx,xxx,xxx,xxx원을 초과하는 부분을 취소한다.

나. 원고들의 나머지 청구를 모두 기각한다.

2. 소송총비용 중 xx%는 원고들이, 나머지는 피고가 각 부담한다.

이 유

1. 처분경위

이 부분에 기재할 이유는 제1심판결 제2면 아래에서 제2, 3행의 “구 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 시행령(2022. 2. 15. 대통령령 제32414호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)”을 “구 「상속세 및 증여세법 시행령」(2022. 2. 15. 대통령령 제32414호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다)”으로 고쳐 쓰는 외에는 제1심판결 이유의 해당 부분(제1심판결 제2면 제17행부터 제5면 제7행까지) 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항 , 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어를 포함하여 이를 인용한다.

2. 관계 법령

별지 기재와 같다.

3. 원고들 주장의 요지

가. 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 중 “평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 감정이 있는 경우”에 관한 부분(이하 ‘이 사건 개정규정’이라 한다)은 다음과 같은 이유로 법률우위원칙, 조세법률주의, 조세평등주의를 위반하여 무효이다.

1) 구 .상속세 및 증여세법.(2020. 12. 22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제60조 제2항은 ‘시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격. 공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다’고 규정하고 있을 뿐이고, 일정 기간이 경과한 후에 이루어지는 소급감정을 금지하는 내용은 위임하고 있지 않다. 그런데도 이 사건 개정 규정은 ‘평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간’이 경과한 후에 이루어지는 납세자의 소급감정을 금지하고 있는바, 이는 모법의 위임범위를 벗어난 것으로 법률우위원칙에 위배된다.

2) 과세관청이 상속재산들 중 감정평가대상을 임의로 선정한 후 이루어진 감정에 기초한 감정가액을 과세표준으로 적용하는 것은 납세자의 예측가능성을 침해하므로 조세법률주의에 위배되고, 해당 납세자는 보충적 평가방법을 적용받는 다른 납세자와 달리 과세관청의 소급감정을 적용받게 되므로 조세평등주의에도 위배된다.

나. 설령 이 사건 개정 규정의 효력이 인정된다고 하더라도, 이 사건 각 부동산에 관하여 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는데도 이를 고려하지 않고 이 사건 감정가액을 이 사건 각 부동산의 시가로 인정한 이 사건 처분은 위법하다.

4. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 이 사건 개정 규정의 무효 여부

1) 구 상증세법 제60조 제1항 본문은 “상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ‘평가기준일’이라 한다) 현재의 시가에 따른다.”라고 규정하여, 상속 또는 증여재산의 평가에 관하여 시가주의 원칙을 선언하고 있다. 구 상증세법 제60조 제2항은 “제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격.공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.”라고 규정하여, 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가 인정의 구체적 범위를 대통령령에 위임하고 있다. 구 상증세법 제60조 제3항은 “제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.”라고 규정하여, 시가를 산정하기 어려운 경 우 이른바 보충적 평가방법에 의하여 상속 또는 증여재산의 가액을 산정하도록 정하고 있다.

2) 구 상증세법 제60조 제2항의 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 “법 제60조 제2항에서 ‘수용가격.공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것’이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 ‘평가기간’이라 한다) 이내의 기간 중 매매.감정.수용.경매 또는 공매(이하 ‘매매 등’이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.”라고 규정하고, 각 호는 ‘해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액’(제1호 본문), ‘해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액’(제2호 본문), ‘해당 재산에 대하여 수용.경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액.경매가액 또는 공매가액’(제3호 본문)을 들고 있다. 나아가 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 “평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(이하 ‘법정결정기한’이라 한다)까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 제49조 제1항 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.”라고 규정하여, 같은 항 본문의 평가기간 외 소정의 기간 내에 이루어진 매매 등의 가액도 일정한 요건 아래 시가로 인정될 수 있도록 허용하고 있다.

3) 구 상증세법 제60조 제2항의 위임에 따른 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호는 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하다(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두5098 판결, 대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 등 참조). 여기서 ‘시가’라 함은 원칙적으로 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만, 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 ‘시가’로 볼 수 있고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다(대법원 2000. 11. 24. 선고 99두11844 판결, 대법원 2024. 4. 12. 선고 2020두54265 판결 등 참조). 이러한 법리는 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 예정한 기간으로서 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 과세관청이 공신력 있는 감정기관에 감정을 의뢰하여 감정가액이 새로 존재하게 되는 경우에도, 위 단서 규정이 정한 요건이 모두 충족되고 그 감정이 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어져 해당 감정가액이 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 인정되는 한 마찬가지로 적용된다고 보아야 한다(대법원 2026. 5. 8. 선고 2024두54348 판결 참조). 그러므로 이 사건 개정 규정은 법률우위원칙, 조세법률주의, 조세평등주의를 위반하여 무효라고 볼 수 없다. 그 구체적인 이유는 다음과 같다.

가) 상속세 또는 증여세와 같은 부과과세 방식의 세목의 경우, 납세자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 그 신고만으로는 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준 및 세액을 결정하는 때에 조세채무가 비로소 확정된다. 그러므로 과세관청은 납세자의 신고와는 별도로 정당한 과세표준 및 세액을 조사.결정하여야 하는데 이를 위해서는 과세관청에 그에 관한 법적 권한이 부여될 필요가 있다. 그러므로 납세자가 보충적 평가방법에 따라 상속세 또는 증여세를 신고.납부하였더라도 그 신고가액이 상속 또는 증여재산의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것이 아니라면, 과세관청은 별도의 조사를 통하여 그 객관적 교환가치를 확인하고 이에 부합하는 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호의 가액을 기초로 해당 재산의 가액을 신고 내용과 달리 산정할 수 있다. 이와 같이 보는 것이 구 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조 의 실질과세 원칙에도 부합한다.

나) 앞서 본 바와 같이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는, ‘평가기간에 해당하지 아니하는 기간’으로서 평가기준일 전 2년 이내뿐만 아니라 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 감정평가 등이 있는 경우에도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 감정평가 등 가액을 시가에 포함할 수 있도록 규정하고 있다. 한편 이러한 기간이 대부분 납세자의 신고기한 이후에 속한다는 점, 위 단서 규정의 법문에서 감정 의뢰 주체를 제한하고 있지 않은 점 등에 비추어 보면, 위 단서 규정은 납세자가 상속세 또는 증여세 신고를 위해 감정을 의뢰하여 실시하는 경우뿐만 아니라 과세관청이 신고 내용의 적정성을 검토하기 위해 감정을 의뢰하여 실시하는 경우도 함께 규율하는 조항이라고 보는 것이 타당하다. 그러므로 과세관청이 부과과세 방식인 상속세 또는 증여세의 정당한 과세표준 및 세액을 조사.결정하기 위해 공신력 있는 감정기관에 해당 재산에 대한 감정을 의뢰하여 산출된 감정가액에 따라 해당 재산의 객관적 교환가치를 확인하는 것은 조세법률주의나 법률우위원칙에 위배되지 않고, 그것이 소급감정이라고 하더라도 마찬가지이다.

다) 비주거용 부동산은 공시가격 현실화율이 현저하게 낮아 시가가 제대로 반영되지 않는 문제가 종전부터 지속적으로 존재하였다. 이 문제에 대처하기 위해 국세청은 2020. 1. 31. 보도자료(상속.증여세 과세형평성을 높이기 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행 안내)를 통해, ‘보충적 평가방법에 따라 신고되어 시가와의 차이가 크고 고가인 비주거용 부동산 및 나대지를 중심으로 감정평가를 실시하되, 2019. 2. 12. 대통령령 제29533호로 상증세법 시행령이 개정.시행되어 평가기간 경과 후의 기간에 관한 내용이 위 시행령 제49조 제1항 단서에 추가된 것을 계기로, 위 시행일 이후에 상속.증여가 이루어진 부동산 가운데 법정결정기한이 아직 남아 있고 시가와 신고가액 간의 차이가 커 과세형평성이 현저히 저해된다고 인정되는 부동산에 한정하여 감정평가를 실시하겠다’는 계획을 밝힌 바 있다. 이러한 계획에 따른 과세관청의 감정평가 실시에 대해서는 추상적이고 자의적인 기준으로 선별적 감정이 이루어진다는 취지의 비판이 제기되기도 하였다. 그러나 감정평가 실시에 관한 기준을 사전에 완결된 형태로 밝히는 데에는 한계가 있다. 이러한 한계는 가능한 범위 내에서 그 기준을 구체화하려는 노력으로 점차 보완될 수 있고,

실제로 위 계획 발표 이후 관련 훈령인 「상속세 및 증여세 사무처리규정」의 개정 등으로 그러한 노력이 이루어져 온 것으로 보인다. 또한 모든 부동산에 관한 감정평가실시가 현실적으로 불가능한 이상, 과세형평성의 현저한 저해가 우려되는 경우 고가의 비주거용 부동산에 한정하여 감정평가를 실시하는 것은 어느 정도 불가피한 측면이 있을 뿐만 아니라 조세행정의 효율성 관점에서는 오히려 필요한 측면도 있다. 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 엄격한 해석을 통하여 감정가액이 평가기준일 현재의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하도록 담보함으로써 납세자의 담세능력에 상응하는 조세의 부과와 징수가 이루어질 수 있도록 할 수 있으므로, 이 사건 개정 규정을 통해 위와 같은 과세관청의 감정평가 실시가 가능하다고 하여 그것이 합리적 이유 없이 특정 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대함으로써 조세평등주의에 위배되는 것이라고 볼 수는 없다.

4) 원고는 구 상증세법 제60조 제2항이 일정 기간이 경과한 후에 이루어지는 소급감정을 금지하는 내용은 위임하고 있지 않음에도, 이 사건 개정 규정은 ‘평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간’이 경과한 후에 이루어지는 납세자의 소급감정을 금지하고 있는바, 이는 모법의 위임범위를 벗어난 것이라고도 주장한다.

그러나 구 상증세법 제60조 제2항은 시가로 포함될 수 있는 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등을 대통령령으로 정할 수 있도록 위임하면서 어떠한 제한을 두고 있지 않으므로, 그 위임을 받은 대통령령은 객관적인 교환가치를 적절하게 반영할 수 있는 한도 내에서 시가로 포함될 수 있는 감정가격의 범위를 정할 수 있는 재량을 가진다고 할 것이므로, 이 사건 개정 규정이 법정결정기한이 경과한 후에 이루어지는 감정가격을 구 상증세법 제60조 제2항에 따라 시가로 포함될 수 있는 감정가격에서 제외하였다고 하여 그러한 이유만으로 이 사건 개정 규정이 모법의 위임을 벗어난 것이라고 할 수 없다. 게다가 이 사건 개정 규정은 원고의 주장과 달리 법정결정기한이 경과한 후에 이루어지는 감정가격은 납세자의 의뢰에 의한 감정가격만이 아니라 과세관청의 의뢰에 의한 감정가격도 시가로 포함할 수 없다는 취지이다. 나아가 평가기준일인 상속개시일과 감정평가일 사이의 시간적 간격이 상당하다면 그 자체로 감정대상 재산의 법적.물리적 상태나 주변 환경의 변화, 자료의 일실 등과 같은 요인들이 누적되고 아울 러 감정평가자의 주관이 개입될 위험성이 그만큼 커져 감정가액의 객관성과 신뢰성이 저하될 수 있다는 점에서 이 사건 개정 규정이 일정한 기한이 경과한 후에 이루어진 감정가격을 구 상증세법 제60조 제2항에 따라 시가로 포함될 수 있는 감정가격에서 제외하도록 한 것이 그렇지 않은 것보다 더 합리적이라고 할 수 있다.

5) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

나. 이 사건 감정가액을 이 사건 각 부동산의 시가로 인정할 수 있는지 여부

1) 관련 법리

구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서는 ‘가격변동의 특별한 사정’ 유무를 판단하기 위한 고려 요소 중 하나로 ‘시간의 경과’를 명시적으로 들고 있다. 이러한 점에다가, 상속 또는 증여재산의 가액을 객관적 교환가치에 부합하도록 산정하기 위해 ’평가기간에 해당하지 아니하는 기간‘ 중에 속한 매매 등 가액일지라도 소정의 요건 하에 이를 시가로 인정할 수 있도록 한 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 입법취지 등을 고려하면, 가격변동의 특별한 사정 유무를 판단함에 있어 시간의 경과에 따른 일반적인 가격변동 사유도 고려 대상에서 배제된다고 볼 수 없다.

나아가 부동산의 감정가액에 대하여 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서를 적용하는 경우, 평가기준일과 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일 사이의 ’가격변동의 특별한 사정‘ 유무는, 해당 기간에 상속 또는 증여재산의 가액에 유의미하게 영향을 미치는 변동사항이 발생함으로써 해당 감정가액이 평가기준일 현재의 객관적 교환가치를 적정하게 반영한 것으로 볼 수 없는지를 중심으로 판단하여야 한다. 이 경우 토지의 분할.합병, 지목 또는 형질의 변경, 기존 건축물의 철거 또는 멸실, 건축물의 신축.개축.증축 등과 같은 대상 부동산의 법적.물리적 상태 또는 이용 상황의 변화, 용도지역.지구 변경, 공법상 제한의 설정.해제 등과 같은 규제 환경의 변화, 가격 형성의 기초가 되는 지역 환경의 변화 등을 비롯하여, 평가기준일과 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일 사이의 시간적 간격, 비교표준지와의 상대적 가격 차이의 유의미한 변동 여부, 대상 부동산의 개별공시지가 등 공시가격의 누적된 변동폭과 그 기간별 편차 및 지역 평균 지가변동률 등 일반적인 가격지표와의 괴리 정도, 주변 토지 용도의 점진적 개선 정도, 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 경우 다른 동종.유사 자산과의 현저한 가격 불균형이 발생하는지 여부, 감정평가를 통해 가격의 변동성을 적절히 보정할 수 있는지 여부, 평가자의 주관이 개입될 위험성 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다.

한편 평가기준일부터 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없었다는 점은 과세관청이 주장.증명하여야 한다(대법원 2026. 5. 8. 선고 2024두54348 판결 참조).

2) 구체적 판단

앞서 본 법리에 비추어 살피건대, 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 상속개시일과 이 사건 감정가액의 가격산정기준일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 없었다는 점을 증명할 만한 자료가 부족하다.

오히려 갑 제x, xx호증, 을 제x 내지 xx호증의 각 기재, 제1심법원의 감정인 DDD에 대한 감정촉탁결과 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 의하면, 이 사건 평가기준일인 상속개시일과 이 사건 감정가액의 가격산정기준일 사이에조차 가격변동의 특별한 사정이 있었다고 보이므로, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서가 정한 바에 따라 이 사건 각 부동산의 시가로 인정할 수 없다. 따라서 이 사건 감정가액을 시가로 인정하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

가) 이 사건 각 부동산 중 OO시 OO구 OO동 토지의 2020. 1. 1. 기준 개별공시지가는 xx,xxx,xxx원으로, 2019. 1. 1. 기준 개별공시지가 xx,xxx,xxx원에 비하여 약 2.2% 상승하였고, 같은 구 △△동 토지의 2020. 1. 1. 기준 개별공시지가는 xx,xxx,xxx원으로, 2019. 1. 1. 기준 개별공시지가 xx,xxx,xxx원에 비하여 약 5.5% 상승하였다.

나) 이 사건 각 부동산이 위치한 OO시 OO구 주거지역의 경우 상속개시일인 201x. x. x.부터 가격산정기준일인 201x. xx. x.까지의 지가변동률이 3.098%로 산정된다.

다) 201x. xx. x.을 가격산정기준일로 한 OO시 OO구 OO동 121 토지 및 지상 건물에 대한 이 사건 감정가액은 xx,xxx,xxx,xxx원으로, 이 사건 상속개시일인 201x. x. x.을 기준으로 한 법원 감정가액 xx,xxx,xxx,xxx원에 비하여 약 10.5% 상승하였고, 같은 구 △△동 토지 및 지상 건물에 대한 이 사건 감정가액은 xx,xxx,xxx,xxx원으로, 이 사건 상속개시일인 201x. x. x.을 기준으로 한 법원 감정가액 xx,xxx,xxx,xxx원에 비하여 약 2.6% 상승하였다.

라) 평가위원회의 심의는 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 시가를 인정하기 위한 별개의 요건일 뿐이므로, 그러한 심의가 있었다고 하여 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점에 관하여 증명이 이루어졌다고 볼 수는 없다.

다. 이 사건 각 부동산의 시가 및 이 사건 처분 중 취소의 범위

가) 상속세를 부과함에 있어서 과세관청이 상속재산의 상속개시 당시의 시가를 평가하기 어렵다는 이유로 상속재산의 가액을 보충적 평가방법에 의하여 평가하여 부과처분을 하였다 하더라도, 그 부과처분 취소소송의 사실심 변론종결시까지 상속재산의 시가가 증명된 때에는, 그 상속재산의 시가에 의한 정당한 상속세액을 산출한 다음 부과처분의 세액이 정당한 세액을 초과하는지 여부에 따라 부과처분의 위법 여부를 판단하여야 한다(대법원 1995. 6. 30. 선고 94누8402 판결, 대법원 2005. 9. 30. 선고 2004 두2356 판결 등 참조). 이러한 법리는 과세관청이 보충적 평가방법에 의하여 상속재산의 가액을 산정한 경우뿐 아니라, 과세관청이 상속개시 당시의 시가를 평가하기 위해 의뢰한 감정결과가 객관성과 합리성을 갖춘 시가로 보기 어려워 법원 감정에 의한 감정가액이 구 상증세법 제60조 제2항 전단의 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’에 해당한다고 인정되는 경우에도 마찬가지로 적용된다.

나) 법원이 상속 또는 증여재산의 가액에 관하여 감정을 실시하는 것은 행정소송법 제8조 제2항 에 따라 준용되는 민사소송법상 감정에 관한 조항에 근거한 것으로서, 소송절차에서 상속 또는 증여재산의 가액에 관한 사실인정을 위한 증거조사에 해당한다. 이러한 점에서 법원이 선임한 감정인에 의한 감정은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 에서 정하고 있는 감정과는 그 법적 성격과 기능을 달리한다. 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 과세관청의 과세처분 단계에서 적용되는 요건에 관한 규정일 뿐 법원이 재판절차에서 증거조사의 일환으로 실시하는 감정까지 규율하는 규정이라고 볼 수 없고, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 법문에 따르더라도 법원은 그 수범자에 해당하지 않는다. 따라서 위 규정에서 감정의 시기, 감정기관의 수 등에 관하여 일정한 요건을 정하고 있더라도, 법원이 상속 또는 증여재산의 시가를 판단하기 위하여 감정을 실시하는 경우에까지 그러한 요건에 구속된다고 할 수 없다.

다) 감정인의 감정결과는 그 감정방법 등이 경험칙에 반하거나 합리성이 없는 등의 현저한 잘못이 없는 한 이를 존중하여야 한다(대법원 2007. 2. 22. 선고 2004다70420, 70437 판결, 대법원 2012. 11. 29. 선고 2010다93790 판결 등 참조). 감정인의 상속 또는 증여재산의 가액에 관한 감정 결과는 증거방법의 하나로서, 법원이 그 시가를 판단함에 있어 특별한 지식과 경험이 필요한 경우 판단을 보조하는 수단에 해당한다. 그러므로 법관은 다른 모든 증거와 종합하여 그 감정 결과가 상속 또는 증여재산의 시가로 인정하기에 충분한 객관성과 정확성을 담보하고 있는지 여부를 자유로운 심증에 따라 판단할 수 있고, 이러한 판단은 논리와 경험의 법칙에 반하지 않는 한 적법하다고 보아야 한다.

가) 앞서 인정한 사실과 앞서 채택한 증거에 의하면, 피고가 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서가 정한 기간 내에 이 사건 각 부동산의 상속개시일 당시 시가를 확인하기 위하여 두 개의 공신력 있는 감정기관에 의뢰하여 감정평가를 실시하여 이 사건 감정가액을 확보하였으나, 이 사건 재판과정에서 평가기준일인 상속개시일과 이 사건 감정가액의 가격산정기준일 사이에 감정대상 부동산의 가격이 변동하는 특별한 사정이 있는 경우에 해당한다고 판단됨으로 인해 해당 감정가액이 객관성과 합리성을 갖춘 시가로 인정될 수 없었던 사실, 이에 제1심법원은 피고의 감정신청에 따라 202x. x. x. 감정인에게 이 사건 각 부동산의 상속개시일 당시 객관적인 시가에 대한 감정을 촉탁한 사실, 위 감정촉탁을 받은 감정인은 이 사건 상속개시일인 201x. x. x.을 가격산정기준일로 하여 이 사건 각 부동산의 가격을 xx,xxx,xxx,xxx원으로 감정한 사실, 위 감정인은 감정 과정에서 이 사건 각 부동산 중 ① OO동 토지에 관하여는 공시지가기준 법을 적용함에 있어 비교표준지를 OO동으로 선정하고, 거래사례비교법에 따라 용도지역, 이용 상황, 주위환경 등 가치형성요인이 유사한 OO동의 거래사례를 비교 거래사례로 선정하여 산정한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토한 후 적정한 시장가치를 산정하였으며, ② △△동 토지에 관하여는 공시지가기준법을 적용함에 있어 비교표준지를 △△동으로 선정하고, 거래사례비교법에 따라 용도지역, 이용상황, 주위환경 등 가치형성요인이 유사한 △△동의 거래사례를 비교 거래사례로 선정하여 산정한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토한 후 적정한 시장가치를 산정하였고, ③ 위 OO동 및 △△동 토지의 각 지상 건물에 관하여는 원가법을 적용하여 재조달원가에 감가수정을 하여 적정한 시장가치를 산정한 사실을 인정할 수 있다.

나) 위와 같은 사실에 제1심법원 감정인의 감정평가방법이 경험칙에 반하거나 합리성이 없는 등 현저한 잘못이 있다고 볼 만한 자료는 확인되지 않는 사정을 종합하여 보면, 제1심법원의 감정결과에 따른 이 사건 각 부동산에 대한 감정평가액 xx,xxx,xxx,xxx원은 이 사건 상속개시일인 201x. x. x.을 기준으로 구 상증세법 제60조 제2항 전단이 규정한 ‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’으로서의 시가에 해당한다고 보아야 한다.

다) 그렇다면, 이 사건 처분 중 이 사건 각 부동산의 시가가 제1심법원의 감정가액 xx,xxx,xxx,xxx원을 초과함을 전제로 하여 과세가 이루어진 부분(이 사건 감정가액 xx,xxx,xxx,xxx원과 제1심법원의 감정가액의 차액에 대한 부분이다)은 취소되어야 하는 바, 이 사건 각 부동산의 시가가 xx,xxx,xxx,xxx원임을 전제로 할 경우 정당한 상속세액이 xx,xxx,xxx,xxx원임에 대하여는 당사자 사이에 별달리 다툼이 없으므로, 피고가 202x. x. xx. 원고들에 대하여 한 이 사건 처분 중 xx,xxx,xxx,xxx원을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.

5. 결론

결국 원고들의 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있으므로 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로, 피고의 항소를 일부 받아들여 제1심판결을 위와 같이 변경하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.