특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제는 헌법에 반하지 않음

상속세 및 증여세법 제45조의5 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제 조문은 정당한 입법목적을 달성하기 위하여 필요한 범위 내에서 재산권을 제한한 것에 불과하므로, 실질과세원칙이나 과잉금지원칙, 조세평등원칙 및 체계정당성원칙에 위배된다고 볼 수 없음

사 건

2025구합53441 증여세부과처분취소

원 고

AAA

피 고

aa세무서장

변 론 종 결

2026. 4. 3.

판 결 선 고

2026. 5. 29.

주 문

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2024. 1. 12. 원고에 대하여 한 2016년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함), 2017년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함), 2018년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함)의 각 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2016년경부터 2018년경까지(이하 ‘이 사건 기간’이라 한다) 주식회사 BBB(이하 ‘BBB’이라 한다)의 발행주식 중 XX%를 보유한 주주이자 등기이사였고, 주식회사 CCC(이하 ‘CCC’라 한다)는 BBB 발행주식 중 XX%를 보유한 최대주주였다.

나. CCC는 BBB에 대하여 상당한 규모의 대여금 채권을 보유하고 있었는데, BBB의 재무상황 악화를 고려하여 2014년경부터 위 대여금에 대한 이자를 받지 않기로 하였다. 원고 역시 2016년경부터 자신이 BBB에 보유한 대여금 채권에 대한 이자를 받지 않기로 하였다. 이에 따라 BBB은 이 사건 기간 동안 CCC 및 원고에게 대여금 이자를 지급하지 아니하였다.

다. 피고는, BBB이 구 상속세 및 증여세법(2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 상증세법'이라 한다) 제45조의5(이하 ‘이 사건 법률 조항’이라 한다) 제1항 제1호에서 정한 결손금이 있는 법인에 해당하고, 원고와 특수관계에 있는 CCC가 BBB에 금전을 무이자로 대여한 행위가 이 사건 법률 조항 제2항 제1호의 ‘재산이나 용역을 무상으로 제공하는 것’에 해당한다고 보아, 2024. 1. 12. 원고에게 2016년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함), 2017년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함), 2018년 귀속 증여세 xxx원(가산세 포함)을 각 부과하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 5, 7호증(각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관련 법령

별지 기재와 같다.

3. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 원고의 주장 요지

원고는 다음과 같은 이유로 이 사건 처분이 위법하다고 주장한다.

1) ZZZ지방국세청은 당초 조사대상 과세기간을 2019년으로 정하였음에도 2016년부터 2018년까지의 기간에 대하여 세무조사를 실시한 후 이를 근거로 과세처분을 하였는바, 이는 국세기본법 제81조의9 가 정한 세무조사 범위 확대 금지 원칙 및 사전통지 의무를 위반한 것으로 중대한 절차상 위법이 있다.

2) 이 사건 기간 동안 BBB의 주식가치가 음수 상태에 있어 원고에게 실제로 이전되거나 증가한 재산가치가 없으므로 증여세를 부과할 수 없다.

3) 이 사건 법률 조항은 실질과세원칙, 과잉금지원칙, 조세형평원칙 등에 반하므로, 이 사건 처분은 위헌인 법률에 근거한 것으로서 위법하다.

4) 설령 이 사건 법률 조항이 적용된다 하더라도, 증여의제이익을 산정함에 있어서 원고가 BBB에 제공한 이익 전부가 공제되어야 하므로 피고의 세액 산정에 위법이 있다.

나. 세무조사 과정에 절차적 위법이 있다는 주장에 관한 판단

갑 제3호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, ZZZ지방국세청장(이하 '조사청'이라 한다)이 2023. 7. 20. 원고에게 조사대상 세목을 증여세, 조사대상 과세기간을 2019. 1. 1.부터 2019. 12. 31.까지로 하는 세무조사 사전통지를 한 사실은 인정된다. 그러나 위에서 본 사실과 증거, 갑 제4호증의 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 조사청은 2019년 귀속 증여세에 대한 조사를 진행하는 과정에서 공시자료 및 납세자 측이 제출한 소비대차약정서 등을 통하여 2016년부터 2018년까지의 금전 무상대여 사실을 확인하게 된 것일 뿐, 위 기간에 대하여 별도의 세무조사를 실시하였다고 보기는 어렵다. 따라서 조사청이 국세기본법 제81조의9 를 위반하여 세무조사 범위를 임의로 확대하였다는 원고의 주장은 이유 없다.

1) 조사청은 BBB의 2019 사업연도 미지급비용과 관련하여 채무면제이익이 있는 지에 관한 해명안내를 하였고, 그 과정에서 제출된 소비대차약정서 및 공시자료를 검토하는 과정에서 소다가 2014년부터 BBB에 대하여 무이자 조건으로 금전을 대여하였다는 사실을 확인하였다.

2) 조사청이 BBB이나 CCC 등을 상대로 현지출장 조사, 회계장부 검사 등의 조사행위를 실시하였다고 볼 자료는 없고, 2016년부터 2018년까지를 조사대상으로 한 소명자료 제출을 요구하였다고 볼 만한 자료도 없다. 과세전적부심사 과정에서도 심리담당자가 원고 및 조사청에 소명자료 제출목록 등 2016년부터 2018년까지 조사 여부를 확인할 수 있는 문서의 존재 여부를 확인하였으나, 양측 모두 해당 문서는 존재하지 않는다고 답변하였다.

3) 원고가 제출한 법무법인 의견서는 조사청의 요구에 따라 제출된 것이 아니라 원고가 임의로 제출한 자료에 불과하다. 또한 2019년 채무조정이익 여부를 검토하는 과정에서 무이자 금전소비대차관계가 과거부터 계속되어 왔다는 사실이 확인된 이상, 원고로서도 과거 사업연도에 대한 증여의제 적용 가능성을 예상하여 이에 관한 법률의견을 제출할 필요가 있었던 것으로 보인다.

4) 주식변동 실지조사 종결보고서에 2016년부터 2018년까지의 특정법인 증여의제 관련 내용이 기재되어 있는 것은, 2019 사업연도 조사 과정에서 확인된 관련 사항 및 파생 가능 자료를 정리한 것에 불과하다. 종결보고서에는 조사 과정에서 확인된 사항과 그에 따라 파생될 수 있는 과세자료까지 함께 기재되는 것이 통상적인바, 위와 같은 기재만으로 조사청이 2016년부터 2018년까지의 기간에 대하여 별도의 세무조사를 실시하였다고 보기는 어렵다.

다. 원고가 실제로 이전받거나 증가한 재산가치가 없는 경우에는 증여세를 부과할 수 없다는 주장에 관한 판단

1) 상증세법은 2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되면서 ‘제2절 증여재산가액의 계산’에 위치하던 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) 규정을 삭제하는 한편, ‘제2절 증여추정 및 증여의제’에 제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제) 규정을 신설하였다. 이는 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여를 예시적 성격의 규정에서 증여의제규정으로 전환하기 위한 것이다. 위와 같은 개정 연혁 및 특정법인 주주의 특수관계인이 특정법인에 재산을 무상으로 제공하는 등의 거래를 하는 경우 특정법인의 주주가 그러한 거래로 인한 특정법인의 이익을 분여 받는 것으로 의제함으로써 세부담 없이 변칙적으로 부가 이전되는 것을 방지하려는 입법 취지 등을 고려하면, 이 사건 법률 조항에 따른 증여세 부과에 있어서는 특정법인과 특수관계인 사이에 채무면제와 같은 일정한 거래가 있어 특정법인에 이익이 발생하면 충분하고, 그로 인하여 특정법인의 주주인 원고에게 현실적·구체적인 경제적 이익이 실제로 발생할 것까지 요구된다고 볼 수는 없다.

2) 이 사건에서 CCC가 BBB에 금전을 무이자로 대여함에 따라 BBB은 적정이자율에 의한 이자비용 상당액을 부담하지 않게 되었고, 그만큼 비용 및 부채 부담이 감소하는 경제적 이익을 얻게 되었다. 이 사건 기간 동안 BBB의 주식가치가 음수 상태에 있었다고 하더라도, 이는 BBB에 발생한 이익이 즉시 주식가치 상승으로 현실화되지 않았다는 사정에 불과하다. BBB에 재산상 이익이 발생한 이상, 원고에게 현실적·구체적인 재산가치 증가가 실제 발생하였을 것까지 요구된다고 볼 수는 없다. 따라서 이에 반하는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

라. 이 사건 법률 조항이 헌법에 반하여 이에 근거한 이 사건 처분이 위법하다는 주장에 관한 판단

위에서 본 사실과 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 법률 조항은 정당한 입법목적을 달성하기 위하여 필요한 범위 내에서 재산권을 제한한 것에 불과하므로, 실질과세원칙이나 과잉금지원칙, 조세평등원칙 및 체계정당성원칙에 위배된다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

1) 이 사건 법률 조항은 특정법인의 주주등과 특수관계에 있는 자가 직접 주주등에게 증여를 하는 대신 특정법인에게 증여를 함으로써 그 주주등이 증여세 부담을 회피 내지 감소시키려는 부당한 조세회피행위를 효과적으로 규제ㆍ방지하고 실질과세를 이룸으로써 조세정의를 실현하기 위한 것으로 그 입법목적의 정당성이 인정된다.

2) 특정법인과 특수관계인 사이의 거래는 외형상 통상적인 자본거래의 형식을 취하는 경우가 많아, 과세관청으로서는 그 경제적 실질이나 은폐된 이익 이전을 직접 입증하기 어렵다. 또한 이러한 거래를 통한 조세회피를 사후적으로 적발·규제하는 데에도 한계가 있을 수밖에 없다. 따라서 이 사건 법률 조항이 특정법인과 특수관계인 사이의 일정한 거래를 포착하여, 특정법인이 얻은 이익을 그 주주 등이 증여받은 것으로 의제하고 증여세를 부과하도록 한 것은 위와 같은 변칙증여를 효과적으로 규제하기 위한 적절하고 불가피한 수단이라고 볼 수 있다.

3) 또한 이 사건 법률 조항은 적용대상을 결손금이 있는 법인 등 변칙증여에 이용되기 쉬운 특정법인으로 한정하고, 거래유형 역시 무상 제공이나 현저히 불균형한 거래 등 증여의 성격이 강한 경우로 제한하고 있다. 아울러 특정법인이 얻은 이익 전부가 아니라 법인세 상당액을 공제한 후 주식보유비율에 해당하는 금액만을 증여재산가액으로 산정하도록 하고 있는 점 등을 고려하면, 이 사건 법률 조항은 입법수단의 적정성과 침해최소성의 요건을 갖추고 있다고 볼 수 있다. 나아가 이 사건 법률 조항에 따라 이루어지는 과세는 조세정의 및 조세공평의 실현이라는 공익에 부합하는 것으로서, 자의적이거나 임의적인 것이라고 보기 어려우므로 법익의 균형성 역시 인정된다.

4) 불균등증자에 따른 증여의제와 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제는 거래 구조, 조세회피 가능성 및 입법 목적 등에서 차이가 있으므로 이를 달리 취급하는 데에는 합리적인 이유가 있다. 따라서 양자를 달리 취급한다고 하여 조세평등원칙 또는 체계정당성원칙에 반한다고 볼 수 없다.

마. 증여의제이익 산정에 위법이 있다는 주장에 관한 판단

1) 이 사건 법률 조항은 특정법인과 특수관계인 사이의 거래로 특정법인에 발생한 이익을 그 주주에게 분여된 것으로 의제하여 과세하려는 데 그 취지가 있는바, 주주가 특정법인으로부터 분여받은 순이익을 기준으로 과세범위를 정하는 것이 이 사건 법률조항의 구조와 취지에 부합한다. 만약 원고가 특수관계 없는 다른 주주들에게 분여한 이익이나 사실상 자기 자신에게 귀속되는 이익까지 공제대상에 포함된다고 볼 경우, 원고에게 분여된 것으로 의제되는 이익과 무관한 부분까지 차감하게 되어 과세범위가 부당하게 축소되는 결과가 발생한다. 따라서 증여의제이익은 원고가 CCC로부터 분여받은 이익에서 원고가 CCC에게 분여한 이익을 공제하는 방식으로 산정함이 타당하고, 특수관계 없는 다른 주주들에게 귀속되는 이익이나 사실상 자기 자신에게 귀속되는 이익까지 공제대상에 포함된다고 볼 수는 없다.

2) 피고는 원고가 CCC로부터 분여받은 이익에서, 원고가 BBB에 무상 대여한 금액에 적정이자율과 실제이자율의 차이 및 CCC의 지분율을 반영하여 산정한 금액을 공제하는 방식으로 증여재산가액을 산정하였는바, 그 산정 방식에 위법이 있다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.