외국납부세액 공제한도액을 산정함에 있어 (특정)외국국가의 결손금을 다른 국가의 국외원천소득에 배분할 수 있는지

국외 결손금을 타국가 소득에서 차감하지 않으면 실질적으로 ‘국내원천소득’에서만 차감되어 국내 과세권이 잠식되어 보충적 과세권 행사라는 외국납부세액공제 제도의 입법취지에 반하고 국외 결손금으로 인해 분모인 전체‘과세표준’이 감소하는 것에 조응하여, 분자인 ‘국외원천소득’ 또한 안분·감축되는 것이 타당함

사 건

2026두30552 법인세부과처분취소

원 고

○○○○○○ 주식회사

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

판 결 선 고

2026. 6. 24.

주 문

상고를 기각한다.

상고비용은 원고가 부담한다.

이 유

상고이유를 판단한다.

1. 사안의 개요

원심이 인정한 사실관계는 다음과 같다.

가. 원고는 미국, 영국, 일본, 인도네시아, 사우디아라비아 등 2개 이상의 국가에 지점을 두고 있는 법인이다.

나. 원고는 2015 사업연도부터 2017 사업연도까지 법인세에서 공제할 외국법인세액을 계산하는 과정에서, ‘특정 국가에서 발생한 결손금을 다른 국가의 소득금액을 기준으로 안분한 후 해당 안분액을 해당 다른 국가의 국외원천소득에서 차감하는 방식’으로 국가별 외국납부세액 공제한도를 계산하였다.

다. 그 후 원고는, 외국납부세액 공제한도를 계산할 때 ‘특정 국가에서 발생한 결손금을 다른 국가의 국외원천소득에서 차감하지 않는 방식’으로 계산하여야 한다는 이유로, 피고에게 2015 사업연도부터 2017 사업연도까지 법인세 중 원심판결 별지1 ‘경정청구 세액’란에 기재된 금액의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

라. 피고는 당초의 계산이 타당하다는 이유로 그 주장과 관련한 경정을 거부하였다

(이하 이 부분을 ’이 사건 처분‘이라 한다).

2. 상고이유에 대한 판단

가. 관련 규정 및 법리

1) 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제57

조 제1항 제1호는, 내국법인의 각 사업연도 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있고

그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할것이 있는 경우, 해당 사업연도 법인세액에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 한도로 외국법인세액을 해당 사업연도 법인세액에서 공제할 수 있도록 규정하고 있다.

구 법인세법 제57조 제7항 의 위임에 따른 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령

제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제94조 제7항은 “법 제57조 제1항 제1호의 규정에 의한 공제한도를 계산함에 있어서 국외사업장이 2 이상의 국가에 있는 경우에는 국가별로 구분하여 이를 계산한다.”라고 규정하고 있고, 같은 조 제15항은 “구 법인세법 제57조 제1항 의 규정이 적용되는 국외원천소득은 국외에서 발생한 소득으로서 내국법인의 각 사업연도 소득의 계산에 관한 규정을 준용하여 산출한다.“고 규정하고 있다.

2) 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 및 구 법인세법 시행령 제94조 제7항 등 관련규정의 문언과 체계, 취지를 종합적으로 고려하면, 2개 이상의 국외사업장을 가진 내국법인의 외국납부세액 공제한도를 정하는 데 어느 국가의 소득금액이 결손인 경우 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따른 ‘국외원천소득’은 그 결손금액을 총 소득금액에 대한 국가별 소득금액 비율에 따라 안분하여 국가별 소득금액에서 차감하는 방식으로 계산하여야 한다고 봄이 타당하다. 구체적인 이유는 다음과 같다.

가) 법은 원칙적으로 불특정 다수인에 대하여 동일한 구속력을 갖는 사회의 보편타당한 규범이므로 법의 표준적 의미를 밝혀 객관적 타당성이 있도록 해석해야 하고, 가급적 모든 사람이 수긍할 수 있는 일관성을 유지함으로써 법적 안정성이 손상되지 않도록 해야 한다. 한편 실정법은 보편적이고 전형적인 사안을 염두에 두고 규정되기 마련이므로 사회현실에서 일어나는 다양한 사안에서 구체적 사안에 맞는 가장 타당한 해결이 될 수 있도록 해석ㆍ적용할 것도 요구된다. 요컨대 법해석 목표는 어디까지나 법적 안정성을 저해하지 않는 범위 내에서 구체적 타당성을 찾는 데 두어야 한다. 나아가 그러기 위해서는 가능한 한 법률에 사용된 문언의 통상적인 의미에 충실하게 해석하는 것을 원칙으로 하면서, 법률의 입법 취지와 목적, 제ㆍ개정 연혁, 법질서 전체와의 조화, 다른 법령과의 관계 등을 고려하는 체계적․논리적 해석 방법을 추가로 동원함으로써, 그와 같은 법해석 요청에 부응하는 타당한 해석을 하여야 한다(대법원 2013.1. 17. 선고 2011다83431 전원합의체 판결, 대법원 2022. 10. 27. 선고 2022두44354판결 등 참조).

나) 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 는, 내국법인의 각 사업연도 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 국외원천소득이 그 과세표준에서 차지하는 비율과 법인세액을 곱한 금액으로 공제한도를 계산하도록 정하고 있을 뿐, 어느 국가의 소득금액이 결손인 경우 그 비율 산정에 적용되는 국외원천소득의 구체적인 계산방법에 대해서는 따로 정하고 있지 아니하다. 구 법인세법 시행령 제94조 제7항 역시 국가별로 외국납부세액 공제한도를 계산하도록 정하면서, 결손금을 국가별 국외원천소득 계산 과정에서 어떻게 취급하여야 할지에 대해 별도 내용을 두지 않고 있다. 따라서 2개 이상의 국외사업장을 가진 내국법인의 외국납부세액 공제한도를 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따라 정하는데 어느 외국의 소득금액이 결손인 경우의 ‘국외원천소득’은, 외국납부세액 공제제도 및 공제한도가 마련된 목적 및 취지를 토대로 그 의미를 체계조화적으로 도출함이 타당하다.

다) 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 는 국제적인 이중과세를 조정하기 위하여 외국법인세액을 해당 사업연도 법인세액에서 공제할 수 있도록 하면서도, 그 공제한도를 ‘해당 사업연도 법인세액에 국외원천소득이 해당 사업연도 과세표준에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액’으로 정함으로써, 국외원천소득에 대하여 우리나라에 납부하여야 할 법인세액 범위 내에서만 외국법인세액 공제를 허용하고 있다. 이는 국외원천소득이 발생한 원천지국에서 우리나라보다 높은 법인세율을 규정하고 있는 경우 그에 따른 외국법인세액을 전부 공제할 수 있도록 허용하게 되면 국내원천소득에 대하여 납부하여야 할 법인세 일부로 외국법인세액을 납부하도록 하는 결과가 되므로 이를 막기위함이다(대법원 2015. 3. 26. 선고 2014두5613 판결 참조). 이와 같이 우리나라가 국내원천소득에 대하여 전면적 과세권을 행사하면서 국외원천소득에 대하여는 보충적 과세권을 행사하고, 나아가 국제적 이중과세 조정과 더불어 외국납부세액 공제로 인하여 국내원천소득에 대한 과세권이 잠식되지 않아야 한다는 기본 전제는 구 법인세법 제57조 제7항 의 위임에 따른 구 법인세법 시행령 제94조 제7항 이 적용될 때에도 일관되게 유지ㆍ관철되어야 할 것이다.

라) 그런데 만일 내국법인의 어느 국외사업장에서 발생한 결손금이 다른 외국의 국외사업장에서 생긴 소득금액에서 전혀 차감되지 않는다고 보게 되면, 해당 결손금이 실질적으로 내국법인의 국내원천소득에서만 차감되고, 나아가 국내 법인세액 중 국내 원천소득 기여로 인해 생긴 부분까지 외국납부세액 공제에 사용되는 셈이 되어, 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 가 추구하는, 국내원천소득에 대한 과세권이 잠식되어서는 안 된다는 입법목적이 저해되는 결과가 야기된다. 이러한 부정적인 영향을 해소하기 위해서는, 국가별 소득이 국내 법인세액 산출에 기여한 정도에 비례하여 결손금을 안분하여 차감하는 방식을 취하는 것이 타당하고 또한 합리적이다.

마) 앞서 본 바를 토대로 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 중 ‘국외원천소득이 해당사업연도 과세표준에서 차지하는 비율’의 의미를 살펴보면 국외원천소득의 해당 사업연도 과세표준에 대한 비중이 100%를 초과하여서는 아니 된다는 견지에서, 내국법인의 어느 국외사업장에 결손금이 발생하여 해당 사업연도 과세표준이 줄어드는 경우, 그 비율의 분모에 해당하는 ‘과세표준’이 해당 결손금으로 인해 줄어드는 것에 조응하여, 그 분자에 해당하는 ‘국외원천소득’ 역시 조정ㆍ감축될 것이 당연히 예정되어 있다고 볼 수 있다. 그러므로 어느 국가의 소득금액이 결손인 경우, 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 에 따른 ‘국외원천소득’은 국가별 소득금액에서 그 결손금액을 총 소득금액에대한 국가별 소득금액 비율로 안분하여 차감하는 방식으로 계산되어야 하고, 이는 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 로부터 합목적적으로 도출되는 결론에 해당한다.

비록 이 사건에 적용되는 조항은 아니지만, 구 법인세법 시행령 제94조 제6항 이 외국납부세액에 대한 세액공제 한도액을 계산할 때 제96조를 준용하도록 규정함에 따라, 각 사업연도 과세표준계산 시 공제한 이월결손금ㆍ비과세소득 또는 소득공제액이 포함

된 경우 해당 이월결손금 등이 국외원천소득에서 발생하였다면 이를 전액 공제하고, 국외원천소득에서 발생한 것인지가 불분명하다면 소득금액에 비례하여 이월결손금 등을 안분 계산하도록 규정하고 있는데, 이와 같이 외국납부세액 공제한도액을 정하는 국면에서 과세표준이 감축되는 것에 맞추어 국외원천소득도 줄어들어야 한다는 점은,이 사건과 같이 내국법인의 어느 국외사업장에 결손금이 발생하여 해당 사업연도 과세

표준이 감소하는 경우에도 마찬가지라고 보아야 한다.

나. 판단

원심은 판시와 같은 이유로, 원고의 특정 국가 사업장에서 발생한 결손금을 총 소득금액에 대한 국가별 소득금액 비율에 따라 안분하여 차감하는 방식으로 국가별 국외원천소득을 계산함이 타당하다고 보아 피고가 구 법인세법 제57조 제1항 제1호 등에 근거하여 이 사건 처분을 한 것은 적법하다고 판단하였다.

원심판결 이유를 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 원심 판단에 구 법인세법 제57조제1항 제1호 및 구 법인세법 시행령 제94조 제7항 해석 등에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.

3. 결론

상고를 기각하고 상고비용은 패소자가 부담하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다