따이공 송객·모객 관련하여 수수한 세금계산서의 사실과 다른 세금계산서 여부

원고가 모객한 따이공들이 사용하기로 한 단체번호를 통해 SSS면세점의 매출이 발생한 이상, 원고가 사전에 중ㆍ하위 여행사로부터 따이공 명단을 제공받지 않았다고 하더라도, 일응 원고와 SSS면세점 사이에서 이 사건 용역의 공급이 있었던 것으로 볼 수 있으므로, 따이공 송객·모객 관련하여 수수한 매출세금계산서 및 매입세금계산서를 가공으로 보고 세금계산서불성실가산세 부과한 처분 중 매출세금계산서에 대한 처분은 위법하나, 제출된 자료들만으로는, 이 사건 처분 중 적법한 부분의 본세액과 가산세액을 정확히 산출할 수 없으므로, 이 사건 처분은 그 전부를 취소할 수밖에 없음

주 문

1. 피고의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

피고가 2022. 7. 1. 원고에게 한 2021년 제1기 부가가치세 5,591,442,090원(가산세포함), 2021년 제2기 부가가치세 6,721,555,910원(가산세 포함), 2020년 제1기 부가가치세 131,785,800원(가산세 포함), 2020년 제2기 부가가치세 1,251,248,830원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

2. 항소취지

제1심판결을 취소한다. 원고의 청구를 모두 기각한다.

이 유

1. 처분의 경위

이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 아래와 같이 고쳐 쓰는 것 외에는 제1심판결의 이유 제1항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항 , 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어와 별지를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결 제3쪽 첫 행의 “하였다.”를 “하였다(이하 ‘이 사건 거래구조’라 한다).”로 고쳐 쓴다.

2. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

3. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 원고는 면세점과 직접 계약을 체결한 최상위 여행사로, 관련 계약에 따라 이 사건 매입처로부터 따이공을 송객받아 이 사건 매출처에 송객함으로써 이 사건 용역을 실제로 수행하였다. 또한 원고는 따이공의 구매액에 따라 이 사건 매출처로부터 지급받은 이 사건 대가 중 원고의 수수료를 제외한 나머지를 이 사건 매입처에 지급하고, 이 사건 각 세금계산서를 수취ㆍ발행하였다. 거래당사자들이 용역 계약을 체결한 후 직접 또는 제3자를 통하여 용역을 제공하고 대금을 지급받았다면 이는 ‘용역의 공급’에 해당하고, ‘용역의 공급’에 해당하는지 여부는 당사자가 선택한 사법상 법률관계에 기초하여 판단하여야 하는데, 원고와 이 사건 매출처 및 매입처는 각자의 고유한 경제적 목적과 이익을 위해 독립적인 경제주체로서 각자의 역할을 수행하여 이 사건 거래구조를 형성한 것이다. 따라서 원고와 이 사건 매입처 및 매출처 사이의 거래는 실제 거래로 봄이 상당하고, 사후적으로 하위 여행사 중 일부가 세금을 체납하거나 폐업하였다거나, 원고가 따이공 명단을 제시하지 못하고 있다는 등의 사정만으로 이 사건 각 세금계산서가 원고가 실제 용역을 공급받지 않고 수취하거나, 공급하지 않고 발행한 가공의 세금계산서에 해당한다고 볼 수는 없다. 따라서 이 사건 각 세금계산서상 거래를 합리적 이유나 근거 없이 실물거래 없는 가공거래로 단정하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

2) 설령 이 사건 매입처가 가공업체라고 하더라도, 원고는 이를 알지 못하였고, 다른 모든 매입처에 대하여 동일하게 실무를 진행한 이상 원고가 이를 알지 못한 데 과실이 있다고 할 수도 없으므로, 원고는 이 사건 매입세금계산서에 따른 매입세액을 공제받을 수 있다. 이와 다른 전제에서 이 사건 매입세금계산서에 따른 매입세액을 차감하고, 세금계산서 불성실 가산세를 적용한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관련 법리

1) 부가가치세법 제39조 제1항 제2호 는 ‘발급받은 세금계산서에 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다’고 규정하고, 제32조 제1항 제1호는 ‘공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭’을 세금계산서의 필요적 기재사항의 하나로 규정하고 있으므로, 실제 공급하는 사업자와 세금계산서상의 공급자가 다른 경우에 있어서의 세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당하여 그 매입세액을 공제받을 수 없다(대법원 2009. 6. 25. 선고 2007두15469 판결 등 참조).

2) 부가가치세법 제11조 제1항 은 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하는 것(제1호) 내지 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것(제2호)을 의미하는데, 이 경우 어느 일련의 거래 과정 가운데 특정 거래가 부가가치세법상 용역의 공급에 해당하는지 여부는 각 거래별로 거래당사자의 거래 목적과 경위 및 태양, 이익의 귀속주체, 대가의 지급관계 등 제반 사정을 종합하여 개별적․구체적으로 판단하여야 하며, 그 특정 거래가 실질적인 용역의 제공이 없는 명목상의 거래라는 이유로 그 거래 과정에서 수취한 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서에 해당한다는 점에 관한 증명책임은 과세관청이 부담함이 원칙이다(대법원 2009. 6. 23. 선고 2008두13446 판결, 대법원 2012. 11. 15. 선고 2010두8263 판결 등 참조).

3) 한편 납세의무자가 신고한 특정 재화 또는 용역의 공급 거래에 관한 세금계산서가 재화 또는 용역의 수수 없이 허위로 작성되었다는 점이 과세관청에 의해 상당한 정도로 증명되어 그것이 가공거래인지 여부가 다투어지고, 납세의무자가 주장하는 특정 거래가 실제로 재화의 인도 또는 용역의 제공 등이 없는 가공거래라는 사실이 상당한 정도로 증명된 경우에는 그러한 거래에 있어서 재화가 실제로 수수되었다거나 용역의 공급이 실제로 있었다는 점에 관하여 장부와 증빙 등의 자료를 제시하기가 용이한 납세의무자가 이를 증명할 필요가 있다고 봄이 타당하다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2007두1439 판결, 대법원 2010. 10. 28. 선고 2010두11108 판결 등 참조).

다. 이 사건 거래구조에서의 가공거래 판단 기준

1) 이 사건 거래구조는 면세점과 직접 계약한 최상위 여행사에서부터 최하위 여행사(모객여행사)로 이어지는 단계적 구조를 취하고 있고, 이 사건 용역은 크게 ① 따이공 모집, 알선 및 중개 등 모객 용역, ② 국내 및 면세점으로의 따이공 운송, 가이드 제공 및 면세점에 등록된 상위 여행사에 대한 따이공 알선 등의 용역, ③ 모객된 따이공의 면세점에 대한 송객 용역 등의 내용으로 구성된다

. 2) 면세점과 송객 용역 계약을 체결한 최상위 여행사의 경우 대부분 규모가 큰 여행사이나, 중국에 있는 따이공을 모집하고 국내로 유치하여 면세점으로 송객하는 용역 모두를 직접 제공하기는 현실적으로 어렵다. 한편으로 최상위 여행사가 면세점으로부터 지급받는 수수료에는 따이공에게 판매장려금 목적으로 지급될 페이백 수수료가 포함되어 있는데, 따이공은 국내 여행사로부터 페이백 수수료를 지급받더라도 세금계산서를 발급할 수 없으므로, 이를 직접 따이공에게 지급한 경우에는 매입세액으로 공제받을 수 없으나, 중간에 다른 여행사(매입처)를 두게 된다면 그를 통해 따이공에게 지급되는 페이백 수수료 부분에 관하여도 세금계산서를 발급받을 수 있어 이 부분 매입세액공제를 받을 수 있다는 경제적 이점도 존재한다.

3) 따라서 모집된 따이공을 최종적으로 면세점으로 송객하는 용역을 제공하는 최상위 단계의 여행사 및 따이공을 실제 모객하는 최하위 단계의 여행사가 존재하는 것은 분명하나, 통상 그 사이에 다단계로 존재하는 업체의 거래가 실체에 부합하는지 여부가 문제된다. 즉 이 사건 거래구조를 면밀히 살펴보면 따이공을 실제 모집한 여행사와 최상위의 여행사 사이 단계에 있는 여행사들은 세금계산서 수수 거래의 상대방에 따라 하위의 업체가 되기도 하고 상위의 업체가 되기도 하며, 심지어 같은 단계에 있는 여행사들 사이에서도 수차례에 걸쳐 거래단계가 추가되는 등 그 거래 관계가 매우 복잡하게 얽혀 있는데, 이는 실제 거래구조에 따른 것이라기보다는 따이공 모객 용역을 직접 수행한 업체로서 실질적으로 고액의 부가가치세를 부담해야 하는 업체가 자신의 하위에 가공의 업체(폭탄업체)를 끼워 넣어 부가가치세 부담을 줄이는 거래구조를 꾀하면서, 이러한 조세부담 회피 목적이 드러나지 않도록 희석시키기 위해 일정한 수수료를 지급하고 거래구조의 중간단계에 가공의 업체를 추가로 끼워 넣는 방식으로 거래단계를 세분화함으로써 모객 여행사를 발견하기 어렵게 만들었기 때문인 것으로 보인다. 이상과 같은 사정을 도식화하면 다음과 같다.

4) 위와 같은 부당한 조세회피 목적의 가공업체는 어느 단계에서든 존재할 수 있고, 이 사건 거래구조에 속해 있는 각 여행사들이 가공업체인지 여부는, ① 이 사건 거래구조 내에서 해당 여행사와 그 인접 상ㆍ하위 여행사가 수행한 용역의 내용, ② 각 여행사가 매출처 또는 매입처와 작성한 계약서의 내용 및 이행 여부, ③ 해당 세금계산서의 발행 주체, 장소 및 경위, ④ 용역 제공을 위한 비용 지출 여부, ⑤ 이 사건 대가의 지배ㆍ관리ㆍ처분 내역 및 ⑥ 해당 여행사 및 그 인접 상ㆍ하위 여행사의 설립경위, 대표자, 인적ㆍ물적 조직 등을 종합적으로 고려하여 각 여행사가 이 사건 용역의 전부 또는 일부를 실질적으로 수행하였는지를 구체적으로 살펴 개별적으로 판단하여야 한다.

라. 이 사건 매출세금계산서의 허위 여부에 관한 판단

1) 인정사실

아래와 같은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제3, 7, 8, 12, 13, 16호증(가지번호 포함, 이하 같다), 을 제3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 인정된다.

가) 원고는 주식회사 SSSSSS(이하 위 회사의 사업장을 구분하지 않고 ‘SSS면세점’이라 한다)와 ‘송객업무 제휴계약’을 체결하였다. 그 주요 내용은 다음과 같다.

제1조(목적)

본 계약은 “여행사”가 “면세점”에게 외국인 관광객을 송객하고, 그 대가로 “면세점”이 “여행사”에게 수수료를 지급함에 있어, 필요한 제반 사항을 규정하는데 그 목적이 있다.

제4조(제휴내용)

① 업무 내용: “여행사”는 “면세점”이 운영하는 사업장(SSS면세점 점포)에 “고객”을 내방하도록 하여 이와 관련한 안내 기타 고객의 물품 구입 편의를 도모한다.

② “여행사” 및 “면세점”의 역할과 의무

1. “면세점”은 “여행사”의 “고객”에게 판매한 모든 상품에 대하여 품질을 보장하여야 하며, 판매한 물품에 하자가 있을 경우 “면세점”의 내부 반품 규정에 의거하여 처리하는 것으로 한다.

2. “고객”이 매입한 상품에 대해 정당한 사유로 인한 교환/상품보상/환불 등을 요청할 경우 “면세점”은 이에 응해야 한다.

3. “면세점”은 “여행사”에게 “고객”에 대한 판매액에 따라 “면세점”이 정한 수수료 지급기준에 따라 수수료를 지불한다. 수수료 지급 기준은 시장 상황과 “면세점”의 영업 정책에 따라 변동될 수 있다.

4. “면세점”과 “여행사”는 수수료 지급 기준에 대해 “고객”의 사업장 내방 전까지 “면세점” 의 사전 고지 또는 상호 협의 후 제휴 업무를 진행한다.

5. “여행사”는 적법하게 업무를 수행할 수 있는 “가이드”를 채용 및 지휘 및 관리하여 제휴 업무를 수행케 하여야 하며, “고객”의 쇼핑 일정 관리나 “가이드”의 안내 서비스 관련 클레임이 발생하여 “면세점”에 손해를 가하지 않도록 관리하여야 한다.

나) 위 계약에 따라, SSS면세점은 원고에게 단체번호(그룹코드)를 부여하였다. SSS면세점은 원고에게 위 단체번호(그룹코드)를 사용하여 물품을 구매한 따이공의 명단, 구매물품 및 매출액, 수수료 등에 관한 정산서(이하 ‘이 사건 정산서’라 한다)를 작성ㆍ교부한 후 수수료를 지급하였다. SSS면세점은 원고에게 수수료를 지급하면서 이에 대한 세금계산서를 직접 작성한 후 원고에게 그 내용대로 발행하여 달라고 요청하였다.

2) 구체적 판단

위 인정사실, 앞서 든 증거, 갑 제41, 49호증 및 을 제24, 28호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 매출세금계산서가 원고의 이 사건 매출처에 대한 용역의 공급 없이 허위로 작성되었다는 점이 상당한 정도로 증명되었다고 보기 어렵다. 따라서 이 사건 매출세금계산서를 허위라고 볼 수 없다.

가) 원고 직원들과 SSS면세점 직원들이 나눈 업무상 대화내역(갑 제41호증)과 주고받은 이메일 내역(갑 제49호증) 중에는, ① 할인이 진행되는 상품에 관하여 문의하고 답변하는 내용(갑 제41호증의 1, 제8쪽), ② SSS 면세점이 아닌 다른 면세점에 관한 정보를 묻거나 공유하는 내용(갑 제41호증의 1, 제13, 74쪽), ③ 고객의 대리인으로서 고객이 구매한 물건에 관한 영수증을 재발급받는 방법을 문의하는 내용(갑 제41 호증의 1, 제39쪽), ④ 재고를 문의하거나 확인하는 내용(갑 제41호증의 1, 제16, 60쪽 등), ⑤ 고객이 요청한 물품의 운송과 관련된 내용(갑 제49호증) 등이 존재한다. 이처럼 원고는 SSS면세점과 수시로 각 브랜드별로 적용할 수수료율과 물품의 재고 내역, 입고 시기, 배송 등 고객의 민원에 관한 사항을 협의하였다.

피고는, 위 업무상 대화내역 등이 원고와 SSS면세점 사이의 대화인지 여부가 불명확하고, 그 내용도 SSS면세점 측이 원고에게 고객을 소개해주는 내용이거나 SSS면세점이 원고에게 지급할 부가가치세 입금을 확인하는 내용이어서, 원고가 SSS면세점에 이 사건 용역을 제공한 증거로 볼 수 없다는 취지로 주장한다. 그러나 위 대화내역은 이○○, 이○○ 등이 2020. 4.경부터 2021. 9.경까지 SSS면세점 측과 나눈 대화내역인데, 위 이○○, 이○○ 등은 원고의 직원이었던 이○○, 이○○ 등과 동일한 사람으로 보이고, 앞서 본 바와 같이 원고는 SSS면세점과 수시로 각 브랜드별로 적용할 수수료율과 물품의 재고 내역, 입고 시기, 배송 등 고객의 민원에 관한 사항을 협의하였는데, 이에 따르면 원고는 가이드를 고용하거나 모객행위를 하는 등으로 이 사건 용역을 직접 수행하지는 않았더라도, SSS면세점과 이 사건 용역의 직접 수행자 사이에서 이 사건 용역 제공에 필요한 사항을 전달하는 역할을 수행한 것으로 보인다. 원고가 SSS면세점에 이 사건 용역을 하도급하지 않고 직접 수행한 경우에만 이 사건 용역을 제공하였다고 볼 근거가 없으므로, 위 대화내역 등은 원고가 SSS면세점에 이 사건 용역을 제공한 증거로 봄이 타당하다.

나) 원고 대표이사 권○○은 2022. 4. 25. 원고에 대한 조세범칙사건 조사과정에서 ‘원고는 SSS면세점과 하위 여행사를 연결해주는 일을 한다. 면세점은 재고처리 차원에서 비교적 인기 없는 브랜드 상품을 팔고 싶어 하고, 하위 여행사들은 고객에게 잘 팔리는 인기 있는 브랜드 상품을 팔고 싶어 한다. 원고는 그러한 상황에서 면세점과 하위 여행사를 조율하는 역할, 면세점의 상품 정보를 얻어 하위 여행사에 전달하는 역할, 면세점으로부터 받은 리워드에서 일정액을 제외하고 하위 여행사에 지급하는 역할 등을 한다’고 진술하였는데, 이는 위 대화내역 등 객관적 증거에 부합한다.

다) 원고는 SSS면세점으로부터 단체번호를 받아 사용하였고, SSS면세점은 원고의 단체번호를 기준으로 이 사건 정산서를 작성한 뒤, 원고에게 이를 교부함과 동시에 매출세금계산서의 발행을 요청하였다. 원고가 위와 같이 SSS면세점과 이 사건 용역의 직접 수행자 사이에서 이 사건 용역 제공에 필요한 사항을 전달하는 역할을 수행하였고, 원고가 모객한 따이공들이 사용하기로 한 단체번호를 통해 SSS면세점의 매출이 발생한 이상, 원고가 사전에 중ㆍ하위 여행사로부터 따이공 명단을 제공받지 않았다고 하더라도, 일응 원고와 SSS면세점 사이에서 이 사건 용역의 공급이 있었던 것으로 볼 수 있다.

라) 원고는 SSS면세점과 수시로 각 브랜드별로 적용할 수수료율과 물품의 재고 내역, 입고 시기, 배송 등 고객의 민원에 관한 사항을 협의하였다. 원고와 주식회사 PPP, 주식회사 JJ투어 등이 동일한 PC 및 IP주소를 사용하여 세금계산서를 발급한 사실, 원고의 사업장 주소지가 주식회사 TT투어의 사업상 주소지로 이전된 사실은 인정되나, 원고와 주식회사 PPP, 주식회사 JJ투어 등이 동일한 PC 및 IP주소를 사용한 기간이 중복되는 것은 아니고, 원고가 사업장 주소지를 이전하기 전 주식회사 TT투어는 폐업하였으므로, 위와 같은 사실만으로 원고가 면세점 사업자와 중ㆍ하위 여행사 사이에 도관 역할만 수행하였다고 볼 수 없고, 달리 원고 아닌 다른 여행사가 실질적으로 위와 같은 업무를 수행하였다고 볼 만한 자료도 없다.

마) 피고는 원고와 SSS면세점과의 계약상, 이 사건 용역의 사전 서면 동의 없는 하도급이 금지된 점, 원고가 송객하였다고 주장하는 따이공들은 위 계약상 고객 등록 및 수수료 정산이 불가능한 국내 거주 외국인, 유학생 등에 해당하는데, 원고가 고객 등록 및 수수료 정산이 가능한지 여부에 관한 검토 없이 위 따이공들을 SSS면세점에 송객하였다는 점 등의 사정을 들어 이 사건 매출세금계산서 중 SSS면세점에 발급한 세금계산서가 용역의 공급 없이 허위로 작성되었다고 주장한다. 그러나 설령 원고가 SSS면세점의 사전 서면 동의 없이 이 사건 용역을 하도급하였다거나 고객 등록 및 수수료 정산이 가능한지 여부에 관한 검토 없이 국내 거주 외국인, 유학생 등을 SSS면세점에 송객하였다고 하더라도, 이는 원고와 SSS면세점 사이의 계약 위반에 해당할 뿐, 원고와 SSS면세점 사이에 이 사건 용역의 제공이 실재하지 않음을 뒷받침하는 사정이라고 볼 수 없다.

바) 한편 이 사건 매출처 중 주식회사 TTTTT트래블과 주식회사 MMMMMMM가 SSS면세점 및 다른 면세점과 송객 용역 계약을 체결한 최상위 여행사라는 점에 관해서는 당사자 사이에 다툼이 없다. 원고는 주식회사 TTTTT트래블, 주식회사 MMMMMMM와 사업협력계약을 체결하고, 주식회사 TTTTT트래블, 주식회사 MMMMMMM를 통하여 면세점 사업자에 따이공을 송객한 것으로 보인다. 그런데 원고가 매출과 관련하여 도관 회사에 불과하다고 볼 증거가 없고, 원고가 중위 여행사로서 다른 면세점과 계약하거나 다른 수수료율을 적용받는 최상위 여행사와 거래할 경제적 유인이 전혀 없다고 단정하기도 어렵다. 따라서 이 사건 매출세금계산서 중 주식회사 TTTTT트래블과 주식회사 MMMMMMM에 관한 부분이 용역의 공급 없이 허위로 작성되었다는 점이 피고에 의해 상당한 정도로 증명되었다고 보기 어렵다.

마. 이 사건 매입세금계산서의 허위 여부에 관한 판단

아래와 같은 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑 제18 내지 25, 51, 52호증, 을 제2, 3, 5, 27호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 인정된다.

가) 원고는 이 사건 매입처와 이 사건 용역에 관하여 동일한 형식의 계약을 각 체결하였다. 그 주된 내용은 이 사건 매입처가 원고로부터 용역의 위임을 받아 따이공이 면세점 및 기타 상품을 매입할 수 있도록 유도ㆍ관리하고, 그 대가로 원고가 정한 수수료를 받는 것이다.

나) 이 사건 매입처 중 주식회사 GGG(변경전 상호: 주식회사 NN), 주식회사 DDD투어와 주식회사 YY국제는 동일한 PC와 IP를 이용하여 세금계산서를 발급하였다. 주식회사 AAAAA과 주식회사 SS인터내셔날(변경전 상호: 주식회사 KK인터내셔날)도 동일한 PC와 IP를 이용하여 세금계산서를 발급하였다.

다) 관할 조사청은 이 사건 매입처에 대한 세무조사를 실시한 뒤, 이 사건 매입처 모두가 이 사건에서 문제되는 원고와의 거래를 포함하여 용역을 공급하거나 제공받은 사실이 없이 가공의 세금계산서를 발급ㆍ수취하였다고 판단하였다. 다만 관할 조사청은 운송비 등 사업관련 비용이 확인되고 부가가치세가 정상 납부되었다는 이유로, 주식회사 RR코리아가 원고에게 발급한 세금계산서는 가공의 세금계산서가 아니라고 판단하였다.

라) 이 사건 매입처 중 주식회사 GGG의 대표이사인 윤○○은 2022. 4. 22. 조세범칙사건 조사과정에서 ‘원고가 계약서를 주식회사 GGG 사무실에 퀵으로 배송하여 계약서를 작성하게 되었다’라고 진술하였으나, 원고 대표이사 권○○은 조세범칙사건 조사과정에서 ‘주식회사 GGG로부터 연락을 받아 주식회사 GGG의 대표이사와 직접 만나 계약서를 작성하였다’고 진술하였다.

마) 이 사건 매입처 중 주식회사 CC는 관할 세무서에 자료상에 해당한다는 이유로 부과된 과세처분에 관한 이의신청을 하였으나, 2022. 5. 26. 기각결정을 받은 뒤 다시 불복절차를 진행하지는 않았다. 주식회사 LLL투어도 자료상에 해당한다는 이유로 부과된 과세처분에 관하여 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2022. 6. 2. 기각결정을 받은 뒤 다시 불복절차를 진행하지 않았다. 주식회사 DDD투어는 자료상에 해당한다는 이유로 부과된 과세처분에 관하여 불복하여 소송을 제기하였으나(수원지방법원 2021구합73929), 제1심법원은 2023. 3. 30. 주식회사 DDD투어의 청구를 기각하는 판결을 선고하였고, 주식회사 DDD투어가 이에 불복하여 수원고등법원 2023누12077호로 항소하였으나, 항소심법원은 2024. 1. 17. 주식회사 DDD투어의 항소를 기각하는 판결을 선고하였고, 위 판결은 주식회사 DDD투어가 항소를 제기하지 아니함으로써 그 무렵 확정되었다.

바) 원고를 최상위 여행사로, 이 사건 매입처를 중위 여행사로 하여 이루어진 이 사건 용역의 거래구조 중 최하위 여행사에 해당하는 여행사로 주식회사 S국제여행사, 주식회사 C투어, 주식회사 D국제여행사, 주식회사 B투어 등 17개 업체가 존재하는데, 위 업체들은 모두 고액의 부가가치세를 체납하고 폐업하였다.

사) SSS면세점이 원고에게 제공한 정산서에는 원고의 그룹번호만 기재되어 있고, 이 사건 매입처에 관한 정보는 기재되어 있지 않다. 원고가 이 사건 매입처에 제공하기 위하여 작성한 정산서에는 동일한 따이공이 유사한 시기에 원고의 그룹번호를 사용하여 물품을 구입하였음에도 원고는 이를 각기 다른 매입처의 따이공으로 분류한 경우가 있다.

아) 원고의 대표이사 권○○은 조세범칙사건 조사과정에서 ‘이 사건 매입처로부터 따이공의 명단이나 자료를 받지 않는다’고 진술하였다. 주식회사 GGG의 대표자인 윤○○도 ‘직접적인 모객행위를 한 사실이 없다. 면세점이나 상위 여행사로부터 부여받은 그룹번호를 알려주고 따이공에 지급하는 판매장려금 전달 업무를 하였다. GGG가 유치한 따이공의 명단이나 자료는 없다’고 진술하였다.

이 사건 매출세금계산서를 허위로 보기 어려운 이상, 이 사건 용역의 핵심적인 부분인 따이공의 모집 및 송객업무를 수행한 여행사가 존재할 것으로 보이기는 한다. 그러나 위 인정사실, 앞서 든 증거, 갑 제19 내지 25, 64 내지 71호증, 을 제10, 11, 24, 29호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 원고에게 이 사건 용역을 제공한 중ㆍ하위 여행사가 이 사건 매입세금계산서에 기재된 여행사라고 보기 어렵다는 점에 관하여 상당한 증명이 이루어졌다고 볼 것이고, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 매입세금계산서와 같은 내용의 용역이 실재한다는 점을 인정하기 부족하며, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 그렇다면 이 사건 매입세금계산서는 허위라고 봄이 타당하므로, 이를 다투는 원고의 주장은 예비적 처분사유(피고는 ‘원고와 이 사건 매입처 사이의 거래가 준위탁매매에 해당하므로, 이 사건 매입세금계산서는 사실과 다른 세금계산서에 해당한다’고 주장하였다)에 관하여 더 나아가 살펴볼 필요 없이 받아들이지 않는다.

가) 여행사로서는 중간 과정에 가공의 여행사를 두거나 가공의 거래를 만들면 따이공에게 지급할 페이백 수수료에 대해서도 매입세액공제를 받을 수 있는 경제적 유인이 있고, 실제로도 이와 같은 이유로 많은 가공업체와 거래가 양산되고 있는 것으로 보인다. 그러므로 이러한 단계적 거래 중 특정한 부분이 실물 거래인지를 판단할 때에는 해당 여행사와 인접 상ㆍ하위 여행사가 수행한 용역의 내용, 해당 용역에 관하여 체결된 계약서의 내용 및 이행 여부, 그러한 용역을 수행할 수 있는 인적ㆍ물적 자산의 보유 여부, 해당 세금계산서의 발행 주체, 장소 및 경위 등을 종합적으로 고려하여 각 여행사가 이 사건 용역의 전부 또는 일부를 실질적으로 수행하였는지를 개별적으로 살펴야 한다.

나) 그런데 이 사건 매입처나 그 거래구조상 최하위에 위치하는 여행사는 고액의 부가가치세를 체납하고 폐업한 상태이고, 일부 업체들은 사업장이 구별됨에도 불구하고 동일한 장소에서 세금계산서를 발급하였다. 주식회사 DDD투어의 경우, 과세처분에 불복하여 소송을 제기하였으나, 해당 소송에서 주식회사 DDD투어가 원고에게 발급한 매출세금계산서가 가공이라는 점이 인정된 것으로 보인다. 원고와 이 사건 매입처 사이에 같은 형식으로 작성된 각 계약서에는 구체적인 수수료율, 수수료율의 결정 기준, 거래금액에 따른 수수료 증액 정도 등이 기재되어 있지 않고, 원고 일방이 상대방과 특별한 협의 없이 수수료율을 정하도록 하고 있으며, 면세점에서 제공하는 정산서에도 해당 따이공이 어떤 중하위 여행사를 거쳐 모집, 송객된 것인지에 관한 정보가 전혀 나타나지 않는다(따라서 위 정산서는 원고가 이 사건 매입처로부터 실질적으로 이 사건 용역을 공급받았다는 증거로 보기에 부족하다). 또한 관련 진술에 비추어 볼 때, 원고는 이 사건 매입처로부터 따이공 명단이나 자료를 제공받지 못하였고, 이 사건 매입처도 자기들이 유치한 따이공의 명단이나 자료를 보유ㆍ관리하지 않은 것으로 보인다. 그런데도 원고는 유사한 시기에 동일한 따이공에게서 발생한 매출 실적을 두 업체의 실적으로 구분하여 세금계산서를 수수한 경우가 있는데, 그 경위에 대한 설명은 설득력이 부족하다(원고는 날짜별로 따이공을 분류하는 방법을 사용한다고 주장하나, 이 사건 매입처로부터 따이공의 명단조차 받아보지 못하는 원고로서는 날짜별로 따이공을 분류할 방법이 없었을 것으로 보이고, 주식회사 CC와 주식회사 DDD에 대한 각 정산서에는 매출일, 주문번호, 온라인ID, 브랜드명 및 상품코드, 레퍼번호와 총매출이 완전히 동일한 경우가 존재하는데, 이를 구분할 방법에 관한 납득할 만한 설명이 없다). 이에 비추어 보면, 원고는 자기 또는 특정 여행사의 매출에 관한 부가가치세 부담을 줄이거나 이른바 ‘폭탄거래’를 은닉하기 위하여 필요에 따라 가공의 거래를 만들어 세금계산서를 발급받았을 가능성이 매우 크다.

다) 원고 직원들과 SSS면세점 직원들이 나눈 업무상 대화내역과 주고받은 이메일 내역 중에 ① 할인이 진행되는 상품에 관하여 문의하고 답변하는 내용, ② SSS면세점이 아닌 다른 면세점에 관한 정보를 묻거나 공유하는 내용, ③ 고객의 대리인으로서 고객이 구매한 물건에 관한 영수증을 재발급받는 방법을 문의하는 내용, ④ 재고를 문의하거나 확인하는 내용, ⑤ 고객이 요청한 물품의 운송과 관련된 내용 등이 존재함은 앞서 본 바와 같다. 그런데 이 사건 용역 중에는 국내 및 면세점으로의 따이공 운송, 가이드 제공 및 면세점에 등록된 상위 여행사에 대한 따이공 알선 등의 용역이 포함되고, 이 사건 매입처는 원고에 따이공 알선 용역을 제공하는 중위 여행사에 해당하므로, 이 사건 매입처가 원고에 이 사건 용역을 제공하였더라면, 원고가 이 사건 매입처에 원고와 SSS면세점 사이의 대화내역을 공유하거나, 이 사건 매입처가 원고에 이에 관하여 문의하였을 것으로 판단된다. 그러나 이와 같은 사정을 인정할 만한 증거는 제출된 바 없고, 원고가 이 사건 매입처들과의 대화내역이라고 주장하는 대화내역을 살펴보더라도, 그룹코드 발급에 관한 내용, 세금계산서의 발급ㆍ수취, 정산서 및 정산금의 지급에 관한 내용 외에 다른 내용은 발견할 수 없다. 원고의 대표이사 권동인 역시 ‘원고는 면세점과 하위 여행사를 조율하는 역할, 면세점의 상품 정보를 얻어 하위 여행사에 전달하는 역할, 면세점으로부터 받은 리워드에서 일정액을 제외하고 하위 여행사에 지급하는 역할 등을 한다’고 진술하였으나, 원고가 이 사건 매입처에 정산금을 지급하였다는 증거 외에, SSS면세점의 상품 정보를 얻어 이 사건 매입처에 전달하였다거나, 이 사건 매입처와 SSS면세점 사이의 이해관계를 조절하였음을 인정할 만한 아무런 증거도 없다.

라) 원고 주장에 부합하는 증거로는 따이공의 명단 및 여권 사진(갑 제31 내지 36, 56 내지 62호증), 이 사건 매입처들과 나눈 대화내역(갑 제50호증의 3 내지 5, 갑 제71 내지 82호증) 등이 있다. 그러나 위 명단은 원고가 이 사건 매입처에 대한 정산 및 세금계산서 수수를 위하여 이 사건 용역 제공 이후에야 임의로 작성한 것으로 보이고, 여권 사진은 원고의 매입 규모에 비추어 소수에 불과하며, 그마저도 각 매입처별로 중복되는 부분이 많다. 또한 위 대화내역 중 갑 제50호증의 3 내지 5로 제출된 부분에는 수수료의 정산과 세금계산서 발급을 위한 내용만이 있을 뿐, 정산에 앞서 이 사건 매입처가 모집 또는 송객한 따이공의 명단이나 자료를 제공하는 내용은 없다.

또한 위 대화내역 중 갑 제71 내지 82호증으로 제출된 부분은, 대화 참여자 중 일부가 따이공의 여권 사진과 항공권 사진을 공유하면, 다른 대화 참여자가 그 따이공을 SSS면세점 시스템에 등록한 뒤 단체번호를 공유하는 것이 주된 내용이다. 이 사건 용역을 수행한 여행사가 존재할 것으로 보이는 사실은 앞서 본 바와 같으므로, 위 대화 참여자 중 사진을 공유하는 대화 참여자는 이 사건 용역을 실제로 수행한 여행사의 직원 또는 가이드로 볼 여지가 있다. 그런데 원고가 원고와 주식회사 CC 사이의 대화내역이라고 주장하는 대화내역(갑 제71호증)에서 원고의 상대방으로 보이는 회사의 직원은 9명에 이르지만, 같은 기간 주식회사 CC의 직원은 2명에 불과하였고, 원고가 원고와 주식회사 UU투어 사이의 대화내역이라고 주장하는 대화내역(갑 제75호증)에 등장하는 원고의 상대방으로 보이는 회사의 직원은 7명에 이르지만, 같은 기간 주식회사 UU투어의 직원은 3명에 불과하였다. 따라서 위 사진을 공유하는 대화 참여자가 이 사건 매입처의 직원이라고 단정하기 어렵다. 나아가 2021. 5.경부터 2021. 8.경까지 원고의 직원은 대표이사를 포함하여 2명에 불과하였는데, 위 대화내역에서는 총 7명이 등록업무를 담당하고 있는 것으로 보이는 점, 원고가 원고와 주식회사 CC 사이의 이루어진 것이라고 주장하는 대화내역에는 원고가 아닌 주식회사 PPP의 그룹코드를 받을 수 있는지 문의하는 내용도 존재하는 점, 최상위 여행사인 원고가 따이공이 면세품을 구매할 때마다 개별적으로 등록절차를 거쳤을지 의문이고, 이와 같은 업무는 원고 대표이사가 진술한 원고의 업무 내역에도 부합하지 않는 점 등에 비추어 보면, 그룹코드를 발급하는 대화 참여자가 원고의 직원이라고 보기도 어렵다. 결국 위 각 증거들만으로는, 이 사건 매입세금계산서가 실물 거래에 관한 것이라는 점이 증명되지 않고, 그 밖에 원고가 제출한 원고와 이 사건 매입처 사이의 이 사건 용역에 관한 계약서, 이 사건 매입처의 사업자등록증, 인감증명서 등과 원고와 이 사건 매입처 사이의 정산서 등만으로는 원고와 이 사건 매입처 사이에 이 사건 용역이 있었다고 보기 어렵다.

마) 원고는, 2024. 12. 31. 법률 제20617호로 신설되어 2025. 7. 1. 시행된 조세특례제한법 제106조의11 및 2025. 2. 28. 대통령령 제35347호로 신설되어 2025. 7. 1. 시행된 같은 법 시행령 제106조의15는 이 사건 거래구조 아래에 있는 면세점 및 여행사로 하여금 전용계좌를 통한 공급가액의 입금과 부가가치세의 납부를 유도하고 있는데, 이는 입법부와 과세관청도 이 사건 거래구조와 같은 방식의 용역 제공을 인정하였다는 의미이므로, 이 사건 거래구조에 따른 거래가 적법하다는 취지로도 주장한다. 그러나 위와 같은 제도의 도입 취지는 투명한 세금 징수를 위하여 면세점 송객용역을 공급받는 관광사업자 또는 면세점사업자가 면세점 송객용역에 대한 부가가치세를 직접 납부하도록 하는 것인바, 이는 오히려 이 사건 거래구조에 내재한 세입 누수의 위험성을 고려하여 이른바 ‘폭탄업체’에 의한 부가가치세의 회피가 발생하는 것을 방지하기 위한 입법으로 보인다.

바) 원고는 이 사건 거래구조에서 원고와 같은 최상위 여행사의 중위 여행사와의 거래가 가공거래에 해당하지 않는다고 판단한 다수의 판결이 있으므로 이를 이 사건에서도 마찬가지로 적용하여야 한다거나, 관할 세무서가 원고의 매입처 중 이 사건 매입처 외의 다른 매입처들이 발행한 세금계산서는 허위가 아니라고 판단하였다는 점을 들어, 이 사건 매입처가 발행한 세금계산서도 허위가 아니라는 취지로 주장하나, 앞서 본 바와 같이 이 사건 거래구조에 속해 있는 각 여행사들이 가공업체인지 여부는 각 여행사가 이 사건 용역의 전부 또는 일부를 실질적으로 수행하였는지를 구체적으로 살펴 개별적으로 판단하여야 한다. 원고가 드는 판결들은 해당 사건의 피고가 제출한 증거들만으로는 상위 여행사가 중위 여행사로부터 용역을 제공받거나 면세점에 용역을 제공한 바 없이 세금계산서를 수취ㆍ발행하였음이 상당한 정도로 증명되었다고 인정하기에 부족하다고 판단한 사건들로, 이 사건과 구체적 사실관계가 달라 그대로 원용하기에 적절치 않다. 나아가 원고의 매입처에 해당하는 여행사들이 가공업체인지 여부 역시 개별적으로 판단되어야 하는바, 관할 세무서가 원고의 매입처 중 이 사건 매입처 외의 다른 매입처들이 발행한 세금계산서는 허위가 아니라고 판단하였다고 하더라도, 이 사건 매입처가 발행한 세금계산서가 허위라는 점을 인정하지 못할 바는 아니다. 따라서 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

사) 원고는 이 사건 매입세금계산서가 가공이라는 사실을 알지 못하였거나 알지 못한 데에 과실이 없었다고 주장한다. 그러나 원고는 이 사건 매입처로부터 모집 또는 송객된 따이공의 명단과 자료를 받지 못하였고, 이 사건 매입처별로 이 사건 대가를 정산할 분류기준조차 제대로 마련하지 못한 채, 이 사건 매입처에 수수료를 정산하여 주면서 이 사건 매입계산서를 발급받았다. 나아가 원고 대표이사인 권동인은 원고의 대표이사가 되기 전에도 주식회사 TT투어에 근무하면서 면세점 등의 고객 모집용역을 수행하였던 점, 원고와 이 사건 매입처 사이에 정산서 전달 및 세금계산서 발행 외에는 따이공 명단 전달 등의 업무가 이루어진 적이 없었던 것으로 보이는 점, 이 사건 매입처의 직원 숫자 등에 비추어 이 사건 매입처의 인적ㆍ물적 시설도 부족해 보이는 점 등을 고려하면, 원고로서는 이 사건 매입처가 발행한 이 사건 매입세금계산서가 가공이라는 사실을 알았거나 충분히 알 수 있었을 것으로 보인다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

바. 취소의 범위

이 사건 처분 중 이 사건 매출세금계산서가 가공에 해당한다는 이유로 이루어진 부분은 위법하다. 그런데 제출된 자료들만으로는, 이 사건 처분 중 적법한 부분의 본세액과 가산세액을 정확히 산출할 수 없으므로, 이 사건 처분은 그 전부를 취소할 수밖에 없다. 이에 대하여 피고는 위와 같은 경우 원고에 대한 가산세가 줄어들더라도 본세와 다른 가산세가 증가하여 이 사건 처분은 정당세액의 범위 내에 있게 된다고 주장한다. 그러나 본세와 가산세, 나아가 같은 가산세더라도 신고ㆍ납부 불성실 가산세와 세금계산서 불성실 가산세의 각 부과처분은 각각 별개의 독립한 처분이므로, 위 각 세액이 정당세액의 범위 내에 있는지도 별도로 판단되어야 한다. 따라서 본세와 가산세의 정당한 세액을 합한 액수가 이 사건 처분에 따른 세액을 합한 범위를 초과한다고 하더라도, 법원이 직권으로 이 사건 처분에 따른 세액을 초과하는 본세와 신고ㆍ납부 불성실 가산세 등을 인정하여 위 처분이 적법하다고 판단할 수는 없다(대법원 2004. 10. 15. 선고 2003두7064 판결 참조).

4. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 있어 모두 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 피고의 항소는 이유 없어 모두 기각한다.