원천징수법인세환급거부처분취소

[1] 조약은 전문ㆍ부속서를 포함하는 조약문의 문맥 및 조약의 대상과 목적에 비추어 그 조약의 문언에 부여되는 통상적인 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다. 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 '한미조세협약'이라 한다)의 문언과 체계, 취지 등에 의하면, 한미조세협약 제14조 제4항 제b호에서 말하는 '생산성ㆍ사용 또는 처분에 상응하는 부분'의 통상적인 의미는, 같은 항 제a호에서 열거한 특허, 기능(기술) 등의 재산 등을 매각ㆍ교환 또는 기타 유상처분함으로써 얻는 소득 중에서도 특별히 '그 재산 등의 사용으로 양수인에게 발생할 매출액의 일정비율' 등과 같이 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급을 약정한 '조건부 변동대가'만을 가리킨다.

[2] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 '한미조세협약'이라 한다) 제6조는 소득의 원천에 관한 일반조항으로서 제1항부터 제8항까지의 소득유형별로 각각의 소득원천 판정 기준을 정하는 한편, 제9항에서는 '제1항부터 제8항까지의 조문이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다.'고 규정하고 있다. 한편 한미조세협약은 제8조부터 제26조까지 각 소득유형별로 해당 소득유형의 정의나 과ㆍ면세, 제한세율 등에 관한 상세한 개별조항을 두고 있는데, 그중 제16조 제1항은 일방 체약국의 거주자는 부동산의 매각 등 각 호에서 열거한 예외에 해당하지 않는 한 자본적 자산의 매각ㆍ교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다고 규정하고 있다. 이러한 한미조세협약의 내용과 체계 등에 비추어 보면, 한미조세협약 제16조 제1항을 비롯한 개별조항이 적용될 경우 위 협약 제6조 제9항은 같은 조 제1항부터 제8항까지의 조문과의 관계에서와 마찬가지로 적용되지 않는다고 보아야 한다.

[3] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 '한미조세협약'이라 한다) 제16조 제1항에 따르면 미국 거주자는 자본적 자산의 매각으로부터 발생하는 소득에 대하여 원칙적으로 우리나라에 의한 과세로부터 면제된다. 그런데 여기서 말하는 '자본적 자산'에 관하여 한미조세협약은 별도로 정의하고 있지 않다. 한미조세협약 제2조 제2항 전문에 따르면, 이처럼 협약에서 정의되지 않은 용어는 달리 문맥에 따르지 아니하는 한 그 조세가 결정되는 우리나라의 법에 따라 해석하여야 하는데, 우리나라 법 어디에서도 '자본적 자산'(영문본상 capital asset)이라는 개념을 찾을 수 없다. 그렇다면 결국 이러한 '자본적 자산'의 의미는 한미조세협약의 '문맥'(context)에 따라 파악하는 수밖에 없다.

한미조세협약의 '문맥'은 기본적으로 조약 체결 당시 쌍방 체약국이 인식한 바와 그 의도에 따라 결정되어야 할 것인바, 이를 파악하기 위해서는 경우에 따라 조약 체결 당시 체약상대국 법률의 내용을 살펴야 할 필요도 있다. 특히 이 사건에서 문제가 되는 한미조세협약 제16조 제1항의 '자본적 자산'이라는 개념이 미국법에서만 쓰이는 용어인 점을 감안하면, 한미조세협약에서의 '자본적 자산'의 의미를 파악하기 위해 부득이 조약 체결 당시 해당 용어의 미국 세법상 일반적 의미를 참고하지 않을 수 없다.

1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법(Internal Revenue Code) 제1221조는 '자본적 자산의 정의'(capital asset defined)라는 제목 아래 '자본적 자산이란 납세자가 보유한 다음의 것을 제외한 모든 재산을 의미한다.'고 정하면서, 자본적 자산의 개념에서 제외되는 재산으로 '재고자산 또는 납세자가 주로 판매할 목적으로 보유하는 재산 등(제1호), 사업 또는 영업에 사용되는 재산으로서 제167조에 의한 감가상각의 대상이 되는 재산 등(제2호), 납세자가 창작한 저작권, 문학ㆍ음악ㆍ미술 창작물 등(제3호), 재고자산 등 판매로 인해 취득한 매출채권 등(제4호), 미국이나 그 하위 행정 구역 등이 발행한 채무증서(제5호)'를 열거하고 있다. 이에 따르면, 한미조세협약 제16조 제1항에서 말하는 '자본적 자산'이란 조약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 각 호에 열거된 재산을 제외한 납세자의 모든 재산을 가리킨다고 이해할 수 있다.

그리고 1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법 제167조는 감가상각(depreciation)이라는 제목 아래 제a항에서 '(1) 사업 또는 영업에 사용되거나 (2) 수익 창출을 위해 보유되는 재산의 소모(exhaustion), 마모(wear), 파손(tear) 또는 진부화(obsolescence)에 관하여 합리적인 감가상각 공제를 허용한다.'고 규정하고 있다. 여기에 어느 무형자산이 대중의 취향이나 기타 사회경제적 요인으로 인해 효용을 상실하리라는 점과 그 시점이 언제인지가 합리적으로 증명되는 한 유형자산과 마찬가지로 감가상각의 대상으로 볼 수 있다는 취지의 미국 판례 태도를 보태어 보면, 기술 등 노하우는 미국 내국세법 제1221조 제2호에서 정한 감가상각의 대상에 해당한다고 볼 수 있다.

따라서 사업에 사용되는 노하우의 경우에는 한미조세협약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 제2호를 참고로 하였을 때, 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 '자본적 자산'의 범위에서 일반적으로 제외된다고 봄이 타당하다.

[4] 甲 미국법인이 연구개발한 기술 및 노하우 등을 이전받은 乙 주식회사가 甲 법인에 그 대가로 기술료를 지급하면서 관할 세무서장에게 이에 대한 원천징수분 법인세를 납부하였는데, 甲 법인이 위 기술료는 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 '한미조세협약'이라 한다)에 따른 국내원천소득이 아니라는 이유로 납부된 원천징수분 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 관할 세무서장이 이를 거부한 사안에서, 위 기술료는 위 노하우 등의 매각 대가로 수취한 확정적인 고정대가일 뿐 위 노하우 등의 생산성ㆍ사용 또는 처분 등 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급이 약정된 '조건부 변동대가'에 해당한다고 볼 수 없어 한미조세협약 제14조 제4항 제b호의 사용료소득이 아니고, 위 기술료가 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 자본적 자산의 양도소득에 해당할 경우 그 조항이 우선적으로 적용되어 그에 대해서 곧바로 위 협약 제6조 제9항에 따라 우리나라 국내법에 의해 그 소득원천의 유무 및 과세 여부가 결정되는 것은 아닌데, 위 노하우 등은 甲 법인이 사업에 사용하는 재산으로서 감가상각 공제가 허용되는 재산이라 할 수 있으므로, 한미조세협약 체결 당시의 문맥에 따르면 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산에 해당한다고 볼 수 없다는 이유로, 이와 달리 본 원심판단에 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산의 범위에 관한 법리 오해의 잘못이 있다고 한 사례.