상증세법 제23조의2 동거주택 상속공제의 적용요건은 엄격히 적용되어야 하며, 위 법의 개정규정은 단순한 정책변경으로 보이므로 소급적용할 것은 아님

상증세법 제23조의2 동거주택 상속공제 제도의 개정경과에 비추어 보면, 입법자의 의사는 위 법의 적용 요건을 엄격히 규정하려는 것으로 보이므로 상증령 제20조의2가 2025.2.28. 개정되면서 ‘상속인의 배우자’가 추가되기는 하였으나 이러한 개정규정은 단순한 정책변경으로 소급적용할 수 있다고 보기도 어려우므로, 원고는 1세대 1주택 요건을 충족하였다고 보기 어려움

사 건 2024구합89030 상속세경정거부처분취소

원 고 AAA

소송대리인 법무법인 NN

피 고 SS세무서장

변 론 종 결 2025. 8. 21.

판 결 선 고 2025. 9. 18.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2024. 2. 15. 원고에게 한 상속세 1**,454,918원의 경정청구거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 망 BBB(2022. 3. 8. 사망, 이하 ‘망인’이라 한다)의 아들로서 망인으로부터 **시 **구 *호(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다) 등을 상속받고, 2022. 9. 30. 상속세 1**,**,370원을 신고ㆍ납부하였다.

나. 한편, 망인, 원고 및 원고의 배우자는 2022. 3. 8.부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하여 이 사건 주택에서 동거하고 있었는데, 원고의 배우자는 1980. 5. 31. 부친의 사망 및 2019. 7. 11. 모친의 사망으로 인한 상속이 개시되어 OO시 &&구 소재 주택의 3/10 지분(이하 ‘이 사건 공동상속주택 지분’이라 한다)을 소유하게 되었다.

다. 원고는 2023. 12. 17. 피고에게 ‘이 사건 주택이 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제23조의2 제1항(이하 ‘이 사건 조항’이라 한다)에 따른 상속공제 대상 동거주택에 해당한다’는 이유로 상속세 1**,485,910원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

라. 피고는 2024. 2. 15. ‘상속개시일 현재 원고의 배우자가 이 사건 공동상속주택 지분을 소유하여 이 사건 조항에서 정한 1세대 1주택 요건을 충족하지 못한다’는 이유로 원고의 경정청구를 거부하였다(이하 ‘이 사건 거부처분’이라 한다)

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지 기재와 같다.

3. 이 사건 거부처분의 위법 여부

가. 원고의 주장

이 사건 조항에서 정한 1세대 1주택 요건을 판단할 때 동일세대원인 상속인의 배우자가 소유한 공동상속주택 소수지분은 ‘주택’에 해당하지 않다고 보아야 한다. 상속인의 배우자가 본인의 의사와 무관하게 공동상속주택 소수지분을 상속받았다는 이유로 이 사건 조항의 적용을 배제하면 무주택자인 상속인의 주거 안정이 우연한 사정에 의해 박탈되어 그 취지가 몰각된다. 따라서 이와 다른 전제에서 이 사건 주택에 대하여 이 사건 조항에 따른 동거주택 상속공제를 적용하지 않은 이 사건 거부처분은 위법하다.

나. 관련 규정 및 법리

1) 이 사건 조항은 본문에서 ‘ 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다 '고 규정하고 각 호에서 ' 피상속인과 상속인(직계비속 및 민법 제1003조 제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 같다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것(제1호)', ‘피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 ’1세대 1주택‘이라 한다)에 해당할 것(제2호)’, ‘상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것 (제3호)’을 들고 있다. 그 위임에 따른 구 상속세 및 증여세법 시행령(2025. 2. 28. 대통령령 제35351호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제20조의2 제1항은 ‘ 1세대 1주택이란 소득세법 제88조 제6호 에 따른 1세대가 1주택을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다 '고 규정하면서 제8호에서 ‘ 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우는 제외한다 ’고 규정하고 있다.

2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2024. 5. 30. 선고 2021두58059 판결 등 참조).

다. 구체적 판단

앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정을 종합하면, 원고는 이 사건 공동상속주택 지분으로 인하여 이 사건 조항에서 정한 1세대 1주택 요건을 충족하지 못한다고 봄이 타당하다. 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

1) 이 사건 조항은 제1호에서 ‘상속인’의 범위를 ‘직계비속 및 대습상속인이 된 그 직계비속의 배우자’로 한정한다고 명시하고 있고, 이 사건 조항의 위임에 따른 구 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호는 ‘피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우’에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다고 규정하고 있다. 그런데 이 사건 조항에 따른 동거주택 상속공제는 조세감면요건에 해당하므로 합리적 이유 없이 그 요건을 확장해석할 수 없는바, 원고의 배우자는 구 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호에서 정한 망인의 상속인, 즉 ‘직계비속 및 대습 상속인이 된 그 직계비속의 배우자’에 해당하지 않는다고 해석되고, 결국 동일 세대원인 원고의 배우자가 이 사건 공동상속주택 지분을 소유함으로써 원고는 1세대 1주택 요건을 충족하지 못하게 된다.

2) 동거주택 상속공제 제도는 상증세법이 2008. 12. 26. 법률 제9269호로 개정되면서 도입되었는데, 구 상증세법 제23조의2 제1항은 상속인의 범위를 직계비속 등으로 제한하는 규정을 두지 않았다가 2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정되면서 상속인의 범위를 ‘직계비속인 경우로 한정한다’는 규정을 두었고, 2021. 12. 21. 법률 제18591호로 개정되면서 상속인의 범위에 ‘ 민법 제1003조 제2항에 따라 상속인(대습상속인을 말한다)이 된 그 직계비속의 배우자’가 추가되었다. 이와 같은 이 사건 조항의 개정경과에 비추어 보면, 입법자의 의사는 동거주택 상속공제의 적용 요건을 엄격히 규정하려는 것으로 보인다.

3) 상증세법 시행령이 2025. 2. 28. 대통령령 제35351호로 개정되면서 제20조의2 제1항 제8호에 ‘상속인의 배우자’가 추가되기는 하였다. 그러나 상증세법 시행령 부칙(2025. 2. 28.) 제3조는 ‘제20조의2 제1항 제8호의 개정규정은 이 영 시행 이후 결정 또는 경정하는 경우부터 적용한다’고 규정하고 있을 뿐 달리 개정규정을 소급적용한다는 경과규정을 두지 않고 있고, 단순한 정책변경이 아니라 위헌적 요소를 해소하려는 반성적 고려에서 위와 같이 개정되었다고 볼 만한 사정도 없으므로, 원고의 배우자에 대하여 위와 같이 개정된 상증세법 제20조의2 제1항 제8호를 소급적용할 수 있다고 보기도 어렵다.

4. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

[별지]

관계 법령

▣ 상속세 및 증여세법

제23조의2(동거주택 상속공제)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액( 「소득세법」 제89조제1항제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속 및 「민법」 제1003조제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 같다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 “1세대 1주택”이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것

▣ 구 상속세 및 증여세법(2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속 주택가액( 「소득세법」 제89조제1항제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함한다)의 100분의 40에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(이하 이 조에서 "동거주택 판정 기간"이라 한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 동거주택 판정기간에 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 상속개시일 현재 1세대 1주택인 경우로서 동거주택 판정기간 중 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것

▣ 구 상속세 및 증여세법(2021. 12. 21. 법률 제18591호로 개정되기 전의 것)

1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 "상속인"이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

▣ 구 상속세 및 증여세법 시행령(2025. 2. 28. 대통령령 제35351호로 개정되기 전의 것)

제20조의2(동거주택 인정의 범위)

① 법 제23조의2제1항제2호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 「소득세법」 제88조 제6호 에 따른 1세대가 1주택( 「소득세법」 제89조제1항제3호 에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.

8. 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.

가. 해당 주택에 거주하는 자

나. 최연장자

▣ 상속세 및 증여세법 시행령

8. 피상속인, 상속인 또는 상속인의 배우자가 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인, 상속인 또는 상속인의 배우자가 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.

부칙(2025. 2. 28.)

제3조(동거주택 인정의 범위에 관한 적용례)

제20조의2제1항제8호의 개정규정은 이 영 시행 이후 결정 또는 경정하는 경우부터 적용한다.

끝.