배우자증여공제 제도를 이용한 한도 내 증여를 실질이 없는 조세회피 목적 행위라고 단정하기 어려움

이 사건 증여로 인해 배우자증여공제 한도가 감소하였고 가액평가 또한 적정하게 이루어졌으므로 세금을 줄이는 효과를 얻었다는 점만을 들어 위법하거나 부당하다고 단정할 수 없음

사 건

2023구합30619 종합소득세부과처분취소

원 고

1. 김AA, 2. 김BB

피 고

ㅇㅇ세무서장

변 론 종 결

2024.4.30.

판 결 선 고

2024.6.11.

주 문

1. 피고가 2022. 10. 25. 원고 김AA에 대하여 한 2020년 귀속 종합소득세 289,353,370원(가산세 포함)의 부과처분 및 같은 날 원고 김BB에 대하여 한 2020년 귀속 종합소득세 290,140,460원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고들의 각 배우자에 대한 주식 증여 및 유상감자

(1) 원고들은 주식회사 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ(이하 ‘통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ’라 한다)의 공동대표이사이자 형제관계로, 각자 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 발행주식 8,000주를 보유하던 중 2020. 10. 7. 그 중 각 1,500주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 각자의 배우자(김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ)에게 증여하였다(이하 ‘이 사건 증여’라 한다). 1)

(2) 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ은 2021. 2. 1. 이 사건 주식의 증여재산가액을 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 시행령 제54조의 보충적 평가방법에 따라 1주당 388,526원으로 계산하여 총 582,789,000원(= 388,526원 × 각 1,500주)으로 신고하는 한편 구 상증세법(2023. 12. 31. 법률 제19932호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제53조 제1호의 배우자 증여재산 공제한도(600,000,000원)를 적용하여 증여세 과세표준으로 0원을 신고하였다.

(3) 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 이사회 2) 는 2020. 10. 19. 자기주식 취득 및 소각에 대한 임시주주총회 개최를 의결하였고, 그에 따라 개최된 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 2020. 11. 2.자 임시주주총회에서 위 회사의 발행주식 중 3,100주 이내의 주식을 상증세법 시행령 제54조의 보충적 평가방법에 따라 평가한 1주당 388,526원의 금액을 적용하여 총 1,200,000,000원 내에서 매수하여 소각하는 방법으로 자본금을 감소하기로 결의하였다.

(4) 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ은 2020. 11. 27. 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 이 사건 주식의 매수를 신청하였으며, 이에 따라 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ는 2020. 12. 1. 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ과 사이에 각 1,500주를 582,789,000원에 매수하는 내용의 주식양도양수계약을 체결하고 이 사건 주식을 매수하여 소각하였다(이하 이 사건 증여 및 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ이 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 이 사건 주식을 매도하여 소각한 일련의 거래를 ‘이 사건 거래’라 한다).

나. 피고의 종합소득세 경정처분

(1) ㅇㅇ지방국세청장은 2022. 7. 21.부터 2022. 9. 6.까지 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ와 원고들 및 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ에 대한 주식변동조사를 실시한 후 원고들이 각자 구 소득세법(2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 제1항 제3호에 규정된 의제배당소득 575,289,000원(= 이 사건 주식 중 1,500주의 평가액 582,789,000원 – 이 사건 주식 중 1,500주의 액면가액 7,500,000원)에 대한 과세를 회피하기 위하여 이 사건 거래를 한 것으로 보아 피고에게 세무조사 결과를 통보하였다.

(2) 피고는 위 조사결과에 따라 2022. 10. 25. 원고 김AA에 대하여는 2020년 귀속 종합소득금액을 912,486,242원(= 당초 신고한 종합소득금액 337,197,242원 + 이 사건 거래에 따른 의제배당소득 575,289,000원)으로 경정하여 산출한 2020년 귀속 종합소득세 289,353,370원(가산세 포함)을, 원고 김BB에 대하여는 2020년 귀속 종합소득금액을 945,914,061원(= 당초 신고한 종합소득금액 368,625,061원 + 이 사건 거래에 따른 의제배당소득 575,289,000원)으로 각 경정하여 산출한 2020년 귀속 종합소득세 290,140,460원(가산세 포함)을 각 경정ㆍ고지하였고(이하 원고들에 대한 각 2020년 귀속 종합소득세 경정ㆍ고지를 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다), 이 사건 처분은 원고 김AA에게 2022. 11. 9., 원고 김BB에게 2022. 10. 28. 각 도달하였다.

다. 원고들의 조세심판청구 등

원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2023. 1. 20. 조세심판을 청구하였다.

【인정 근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 당사자 주장의 요지

가. 원고

(1) 소득세의 납세의무자는 주식이 소각될 당시 이 사건 주식의 소유자이던 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ이라고 보아야 하고, 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ을 납세의무자라 보더라도 이 사건 주식의 취득가액과 소각대가가 동일하여 소득이 부존재한다. 그럼에도 피고는 원고들에 대하여 의제배당소득이 발생하였음을 전제로 종합소득세의 납부를 명하는 이 사건 처분을 하였는데, 이 사건 처분의 처분사유가 존재하지 않는다.

(2) 이 사건 거래는 모두 적법하고 유효하게 성립하였고, 법이 허용하는 범위 내에서 ‘절세’를 목적으로 이루어진 것으로서 ‘탈세 내지 조세회피 행위’에 해당하지 아니한다. 결국 거래의 형식과 실질 간 괴리가 존재하지 아니한 이 사건 거래에 실질과세원칙을 적용하여 과세할 수 없다.

나. 피고

이 사건 거래는 의제배당소득에 대한 조세회피목적을 이루기 위한 것이므로, 이 사건 거래는 원고들이 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 이 사건 주식을 직접 양도한 후 그 주식이 소각됨으로써 원고들에게 의제배당소득이 발생하였고, 원고들이 주식양도대금을 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ에게 각 증여한 것으로 재구성되어야 한다.

3. 관계 법령

별지 ‘관계 법령’ 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 적법 여부에 관한 판단

가. 관련 법리

국세기본법 제14조 는 제1항에서 ‘과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다’고 규정하고 있고, 제2항에서 ‘세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다‘고 규정하고 있으며, 제3항에서 ’제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다‘고 규정하고 있다.

이러한 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세 법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조).

이와 같이 국세기본법에서 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서, 실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다. 그렇지만 한편 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두963 판결 등 참조), 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니 된다(대법원 2017. 12. 22. 선고 2017두57516 판결 등 참조).

그러므로 국세기본법 제14조 제3항 에 의하여 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래를 한 것으로 보아 과세처분을 하기 위해서는, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 경제적 실질 내용이 직접적인 하나의 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2022. 8. 25. 선고 2017두41313 판결, 대법원 2017. 2. 15. 선고 2015두46963 판결 등 참조).

나. 판단

앞서 본 증거들에 을 제3 내지 5호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 아래와 같은 사정들을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 이 사건 거래를 피고의 주장과 같이 ‘원고들이 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 직접 이 사건 주식을 양도하여 그 주식양도대금을 취득한 다음 이를 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ에게 증여한 거래’로 평가할 수 없고, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하다. 따라서 원고들의 주장은 이유 있다.

① 원고들이 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ에게 이 사건 주식을 각 증여함에 따라 원고들이 보유하고 있던 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 주식 수는 각 8,000주(40%)에서 6,500주(38.24%)로 1,500주가 감소하였고, 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ이 각 보유하는 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ 주식이 각 1,500주 증가하여 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 주주현황 및 주식변동 내역이 변경되었다.

② 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ은 이 사건 주식을 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 양도하였고, 위 회사로부터 이 사건 주식의 양도대금 582,789,000원을 각각 지급받았으며, 현재까지 위 양도대금 전액을 자신들 명의의 예금계좌에 그대로 보유하고 있는 것으로 보이고, 달리 이 사건 주식의 양도대금이 원고들에게 귀속되었다고 볼 만한 자료가 없다.

③ 이 사건 증여로 인하여 상증세법령에 따른 보충적 평가방법으로 평가한 증여가액(각 582,789,000원)만큼 원고들의 배우자증여공제 한도가 감소하였으므로 원고들에게 이 사건 증여로 인한 아무런 손실이 없었다고 볼 수 없다. 원고들은 이 사건 주식의 실제 소유자였고, 증여시 가액 평가가 과다하면 증여세가 부과될 수도 있었다. 이 사건 주식의 소유 관계, 배우자증여공제 한도, 가액 평가의 적정성을 고려하면, 이 사건 증여를 진의 아닌 허위 의사표시를 요소로 하는 법률행위인 ‘가장행위’라 할 수 없다.

④ 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ는 이사회 결의와 임시주주총회 결의를 거쳐 이 사건 주식을 매수하고 이를 소각하였는데, 이와 같은 매수 및 소각은 상법상 절차를 거친 적법한 것이고, 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ의 대표이사가 원고들이라거나, 위 회사의 이사 및 주주들이 모두 원고들의 친족으로 구성된 가족회사라는 사정만으로는 위 감자가 가장행위라거나 위법하다고 볼 수 없다.

⑤ 피고는 국세기본법 제14조 제3항 을 근거로 이 사건 증여와 이 사건 주식의 양도를 모두 부인하고, 이를 원고들이 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 이 사건 주식을 직접 양도하고 이 사건 주식의 양도대금을 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ에게 각 증여한 것으로 재구성하였다. 그러나 위 조항은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로 해석되고, 이 사건과 같이 여러 단계의 거래 형식을 모두 부인하고, 이를 다시 복수의 거래로 재구성하는 경우까지 허용된다고 보기 어렵다.

⑥ 원고들이 배우자에게 ‘주식’을 증여할 것인지 ‘현금’을 증여할 것인지에 대해서는 기본적으로 당사자인 원고들이 자유롭게 선택할 수 있는 것이고, 상증세법상 배우자 증여재산 공제한도는 법률로 인정되는 것이다. 그렇다면 다른 법률 규정을 위반하는 등의 특별한 사정이 없는 한 원고들이 배우자증여공제 제도를 이용하여 위 한도 내에서 배우자에게 주식을 증여하는 것이 이례적이라거나, 그로 인하여 세금을 줄이는 효과를 얻었다는 점만으로 그 행위를 위법하거나 부당하다고 단정할 수 없다.

⑦ 결국 이 사건 거래는 모두 유효한 법률행위이자 그 실질이 인정될 수 있는 거래로 과세관청은 특별한 사정이 없는 한 그에 따른 법률관계를 존중하여야 한다. 피고의 주장과 같이, 이 사건 증여 및 이 사건 양도로 인하여 원고에 대하여 의제배당소득에 관한 과세를 할 수 없는 결과가 발생한다는 사정이나, 원고들이 이 사건 증여 및 이 사건 양도의 동기로 들고 있는 사정(외도에 대한 대가로 증여하였다거나, 김ㅇㅇ 및 최ㅇㅇ의 관계를 고려하여 동일한 규모의 주식을 증여하기로 하였다는 점, 원고들의 모친이 증여사실을 알게 되면 곤란해지게 되어 소각을 결정하였다는 점 등)이 다소 이례적인 점, 통ㅇㅇㅇㅇㅇㅇ에 대한 주식양도는 김ㅇㅇ, 최ㅇㅇ이 이 사건 증여로 각 취득한 이 사건 주식만을 대상으로 하였다는 점, 이 사건 증여부터 이 사건 주식 소각에 이르기까지 일련의 절차가 단기간에 이루어졌다는 점만으로는 이 사건 거래가 그 실질이 없이 오로지 조세의 부담을 회피할 목적으로 비합리적인 형식이나 외관을 형성한 것이라고 단정하기 어렵다.

5. 결론

그렇다면 원고들의 청구를 모두 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 원고 김AA이 그 배우자인 김ㅇㅇ에게 1,500주를, 원고 김BB이 그 배우자인 최ㅇㅇ에게 1,500주를 각 증여하였다.

2) 원고들과 원고들의 부친인 김CC로 구성되어 있다.