법인세부과처분취소

[1] 구 국제조세조정에 관한 법률(2019. 12. 31. 법률 제16843호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국제조세조정법'이라 한다) 제17조 제1항은, 법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역에 본점 또는 주사무소를 둔 외국법인에 대하여 내국인이 출자한 경우에는 그 외국법인 중 내국인과 특수관계가 있는 법인(이하 '특정외국법인'이라 한다)의 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다고 규정하고, 같은 조 제4항은 제1항을 적용할 때 실제발생소득의 범위 등 필요한 사항은 대통령령으로 정하도록 규정하고 있다. 그리고 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27837호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국제조세조정법 시행령'이라 한다) 제29조 제1항은, 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 따른 법인의 실제발생소득의 범위는 해당 법인의 본점 또는 주사무소가 있는 국가 또는 지역(이하 '거주지국'이라 한다)에서 재무제표 작성 시에 일반적으로 인정되는 회계원칙에 따라 산출한 법인세 차감 전 당기순이익을 말하되, 해당 거주지국에서 일반적으로 인정되는 회계원칙이 우리나라의 기업회계기준과 현저히 다른 경우에는 우리나라의 기업회계기준을 적용하여 산출한 재무제표상의 법인세 차감 전 당기순이익을 실제발생소득으로 보도록 규정하고 있다. 같은 조 제2항은, '제1항에 따른 법인세 차감 전 당기순이익은 외국법인의 거주지국 세법에 따라 산출된 법인 소득에 대한 조세 및 이에 부수되는 조세에 의하여 부담되는 금액을 빼기 전의 순이익을 말한다.'고 규정하고 있다. 나아가 앞서 본 구 국제조세조정법 제17조 제4항을 위임의 근거로 하는 구 국제조세조정법 시행령 제30조는, 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 따른 법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역은 해당 거주지국의 세법에 따라 그 법인의 해당 사업연도를 포함한 최근 3사업연도의 법인세 차감 전 당기순이익의 합계에 대한 조세의 합계가 그 법인의 최근 3사업연도의 법인세 차감 전 당기순이익 합계의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역으로 한다고 정하면서, 이 경우 실제로 부담한 세액은 해당 법인의 실제발생소득에 대하여 해당 거주지국 외의 국가에서 납부한 세액을 포함한다고 규정하고 있다.

한편 2019. 12. 31. 법률 제16843호로 개정된 국제조세조정에 관한 법률 제17조 제1항은 기존의 '법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역'이라는 문구를 '법인의 실제부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역'으로 변경하였다. 현행 국제조세조정에 관한 법률 제27조 제1항 제1호 또한 해당 법인의 실제부담세액이 일정 금액 이하일 것을 유보소득 배당간주 규정의 적용 요건으로 명시하고 있다.

특정외국법인에 대한 유보소득 배당간주 세제는 내국인이 조세부담이 낮은 국가 또는 지역에 소재한 자회사 등에 소득을 유보하는 방법으로 조세를 회피하는 행위에 대응하기 위해 마련된 제도이다.

이러한 사정들을 고려하면, '실제발생소득'에 대응하는 구 국제조세조정법 제17조 제1항에서의 '부담세액'은 법인 소득에 대하여 기본세율만이 적용될 것을 전제로 한 개념이 아니라, 해당 외국법인이 실제로 부담하는 세액을 의미한다고 보아야 한다. 구 국제조세조정법 시행령 제30조 역시 같은 전제에서 '실제로 부담한 세액'을 기준으로 특정외국법인을 판정하여야 함을 명확히 하고 있기도 하다.

따라서 구 국제조세조정법 제17조 제1항이 법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역에 본점 또는 주사무소를 둔 외국법인을 특정외국법인으로 규정한 것은, 기본세율뿐만 아니라 특례규정 등까지 모두 반영하여 해당 외국법인이 실제로 부담하는 세액을 기준으로 특정외국법인에 해당하는지를 판단하여야 한다는 의미로 해석함이 타당하다.

[2] 구 국제조세조정에 관한 법률(2019. 12. 31. 법률 제16843호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국제조세조정법'이라 한다) 제2조 제1항 제8호 (나)목, 제17조 제1항, 제2항, 제18조 제1항 제1호, 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27837호로 개정되기 전의 것, 이하 '구 국제조세조정법 시행령'이라 한다) 제2조 제1항 제3호, 제35조 제2항 제2호의 문언을 종합하면, 구 국제조세조정법 시행령 제35조 제2항 제2호 후문에 따른 위 시행령 제2조 제1항 제3호의 특수관계는 기본적으로 특정외국법인의 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 자가 제3의 외국법인의 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상을 직접 또는 간접으로 소유한 경우 그 특정외국법인과 제3의 외국법인의 관계를 의미하게 된다.

이와 같이 유보소득 배당간주 규정의 재적용 사유를 정하고 있는 구 국제조세조정법 제18조 제1항 단서 제1호와 관련하여 구 국제조세조정법 시행령 제35조 제2항 제2호의 특수관계 요건의 충족 여부를 판단할 때에는, 구 국제조세조정법 시행령 제35조 제2항 제2호의 법문에 충실하게 구 국제조세조정법 시행령 제2조 제1항 각 호에 규정된 '내국법인'만을 '특정외국법인'으로 치환하는 방식으로 해석하여야 한다.

[3] 구 국제조세조정에 관한 법률(2019. 12. 31. 법률 제16843호로 개정되기 전의 것) 제18조 제1항 단서 제1호 및 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27837호로 개정되기 전의 것) 제35조 제2항 제2호, 제2조 제1항 제3호가 적용되는 경우, 특정외국법인과 동일한 국가에 소재한 외국법인일지라도 해당 특정외국법인과 특수관계에 있는 '제3의 외국법인'에 해당한다.