과세관청이 감정을 의뢰한 감정가액을 시가로 볼 수 있음.

기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 적극적으로 감정을 의뢰하여 확인한 감정가액 역시 시가로 인정할 수 있음

사 건

2024 구합 78658 상속세부과처분취소

원 고

김ㅇㅇ 외 2

피 고

ㅇㅇ세무서장

변 론 종 결

2025. 05. 14.

판 결 선 고

2025. 07. 2.

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다 .

2. 소송비용은 원고들이 부담한다 .

청구취지

피고가 2023. 11. 23. 원고들에 대하여 한 상속세 ×,×××,749,290 원 ( 가산세 포함 ) 의 부과처분 중 202,337,252 원을 초과하는 부분을 취소한다 .

이 유

1. 처분의 경위

가 . 원고들은 2022. 8. 28. 고 김○○ ( 이하 ‘ 망인 ’ 이라 한다 ) 가 사망함에 따라 ① ○○시 ○○구 ○○○동 ○○○○ -11 소재 토지 630.90 ㎡ 및 그 지상 건물 ( 이하 위 토지 및 건물을 통틀어 ‘ 이 사건 부동산 ’ 이라 한다 ), ② ○○시 ○○면 ○○리 산 88-6 소재 토지 , ③ 기타 금융자산 등의 재산을 공동상속받았다 .

나 . 원고들은 2023. 2. 21. 이 사건 부동산의 가액이 구 상속세 및 증여세법 (2023. 7. 18. 법률 제 19563 호로 개정되기 전의 것 , 이하 ‘ 상증세법 ’ 이라 한다 ) 제 60 조 제 3 항 , 제 61 조에서 정한 보충적 평가방법에 따라 3,539,343,017 원임을 전제로 하여 상속세를 신고 · 납부하였다 .

다 . 서울지방국세청장은 2023. 6. 19. 부터 2023. 9. 16. 까지 원고들에 대한 상속세 조사를 실시하였는데 , 이 사건 부동산의 시가 산정을 위하여 2 개 감정기관에 의뢰하여

아래와 같은 감정평가 결과를 받았다 ( 이하 통틀어 ‘ 이 사건 감정평가 ’ 라 한다 ).

라 . 서울지방국세청은 이 사건 감정평가 결과에 따른 이 사건 부동산에 관한 감정가

액 평균인 7,026,741,960 원 ( 이하 ‘ 이 사건 감정가액 ’ 이라 한다 ) 을 이 사건 부동산의 시가로 보아 피고에게 통보하였으며 , 이에 피고는 ① 원고들이 신고한 이 사건 부동산의 보충적 평가액인 3,539,343,017 원과의 차액인 3,487,398,943 원을 상속재산가액에 가산하고 ② 추정상속재산 계상 누락액 , 차량 리스보증금 누락액 등을 각 계상하여 , 원고들에게 2023. 11. 23. 2022 년 귀속 상속세 1,190,394,955 원 , 가산세 28,354,335 원 합계 1,218,749,290 원을 부과하였다 ( 원고들은 이 사건에서 ① 사유로 인하여 과세된 부분만을 다툰다고 하며 , 위 상속세 부과처분 중 202,337,252 원을 초과하는 부분의 취소를 구하는바 , 해당 부분을 ‘ 이 사건 처분 ’ 이라 한다 ).

[ 인정근거 ] 다툼 없는 사실 , 갑 제 1 내지 6 호증 , 을 제 1 호증 ( 가지번호 있는 것은 가지번호 포함 ) 의 각 기재 , 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 위법 여부

가 . 원고들의 주장 요지

아래와 같은 이유로 이 사건 감정가액을 이 사건 각 부동산의 시가로 보아 이루어

진 이 사건 처분은 위법하다 .

1) 상증세법 제 60 조 제 1, 2 항 및 구 상속세 및 증여세법 시행령 (2023. 2. 28. 대통령령 제 33278 호로 개정되기 전의 것 , 이하 ‘ 상증세법 시행령 ’ 이라 한다 ) 제 49 조의 문언 , 개정 과정 등을 고려하면 , 해당 부동산에 관하여 감정 등의 사례가 이미 존재하는 경우에만 이를 시가로 할 수 있다고 해석함이 타당하고 , 과세관청이 평가기간 이후 과세목적으로 소급감정을 하는 것은 허용되지 않는다 .

2) 과세관청은 자의적인 기준에 따라 이 사건 부동산을 감정평가 대상으로 선정하여 감정평가를 실시한 후 그에 따라 과세하였는데 , 이처럼 과세관청이 합리적 이유 없이 납세의무자들을 다르게 취급하여 일부에 대해서만 처분을 하는 것은 조세공평의 원칙에 위반되고 납세자의 법적 안정성을 침해한다 .

3) 상증세법 제 60 조 제 2 항 및 상증세법 시행령 제 49 조를 과세관청이 어느 때나 감정을 의뢰할 수 있고 그 감정가액을 시가로 볼 수 있다는 규정으로 해석하는 경우 , 이는 본질적으로 동일한 납세자들을 과세관청의 자의적 선택에 따라 다르게 취급하여 납세자의 재산권을 부당하게 침해하는 것으로 국세기본법 제 18 조 제 1 항에 반한다 .

나 . 관계 법령

별지 기재와 같다 .

다 . 판단

1) 소급감정의 문제에 관한 판단

가 ) 상증세법 제 60 조는 제 1 항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고 , 제 2 항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있는바 , 그 위임을 받은 상증세법 시행령 제 49 조 제 1 항 각 호에서 과세대상인 ‘ 해당 재산 ’ 에 대한 거래가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이다 . 한편 , 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고 , 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 않는다 ( 대법원 2024.

4. 12. 선고 2020 두 54265 판결 등 참조 ).

한편 상증세법 시행령 제 49 조 제 1 항 본문은 ‘ 상증세법 제 60 조 제 2 항에 따라 시가로 인정되는 가액은 평가기준일 ( 상속개시일 또는 증여일 ) 전후 6 개월 ( 이하 ’ 평가기간 ‘ 이라 한다 ) 이내의 기간 중 매매 · 감정 · 수용 · 경매 또는 공매 ( 이하 ’ 매매 등 ‘ 이라 한다 ) 가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다 ’ 고 정하고 있고 , 같은 항 제 2 호 본문은 ‘ 해당 재산에 대하여 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액 ’ 을 들고 있으며 , 같은 조 제 2 항 제 2 호는 감정가액이 평가기간 이내에 있는지는 가격산정기준일과 감정평가서 작성일을 기준으로 판단하도록 정하고 있다 . 다만 상증세법 시행령 제 49 조 제 1 항 단서 ( 이하 ‘ 이 사건 단서조항 ’ 이라 한다 ) 는 ‘ 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2 년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제 2 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태 , 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세자 , 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 제 1 항 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다 ’ 고 규정하고 있다 .

나 ) 위 법리에 앞서 채택한 각 증거 , 갑 제 7 호증 , 을 제 2 호증의 각 기재를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 고려하면 , 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 적극적으로 감정을 의뢰하여 확인한 감정가액 역시 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당하므로 , 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장은 받아들일 수 없다 .

(1) 상속세는 부과과세 방식의 조세로서 , 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고 , 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로 , 상속세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사 · 결정하여야 한다 . 따라서 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사 · 결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항이다 .

(2) 상속일을 기준으로 상속재산의 객관적인 교환가치를 정확히 산정하기는 쉽지 않다 . 특히 비주거용 건물과 토지는 유사매매사례가 많지 않아 객관적인 교환가치를 산정하는 것이 더욱 어렵다 . 이러한 점을 고려하여 상증세법 제 60 조 제 2 항 후단은 ‘ 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액 ’ 으로서 수용가격‧공매가격 및 감정가격 등도 시가로 인정하고 , 그 위임에 따라 이 사건 단서조항은 평가기준일 경과 후부터 법정결정기한까지 매매등이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가에 포함할 수 있도록 하였다 . 이는 과세관청의 시가 산정의 어려움을 해결하고 상속재산 평가의 합리화를 도모함과 동시에 납세의무자에게 예측가능성을 부여하기 위한 취지로 보인다 .

(3) 이에 더하여 , ① 이 사건 단서조항은 문언상 감정 의뢰 주체를 ‘ 납세의무자 ’ 나 ‘ 과세관청 외의 제 3 자 ’ 로 제한하여 두고 있지 않으며 , 앞서 본 규정의 취지에 비추어보아도 과세관청의 감정 의뢰를 금지하여야 할 필요성이 인정되지 않는 점 , ② 상증세법 제 60 조 제 3 항은 제 1, 2 항의 방법으로 시가를 ‘ 산정 ’ 하기 어려운 경우에는 상증세법 제 61 조부터 제 65 조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있는데 , ‘ 산정 ’ 의 의미에 비추어 볼 때 이는 매매사례가액 , 수용가격이나 공매가격 등을 통해 분명한 시가를 발견할 수 없는 경우에는 구체적 사정에 맞추어 시가를 계산하여 정하되 그와 같은 산정조차 어려운 경우 보충적 평가방법에 따른 평가액을 재산의 가액으로 삼겠다는 취지로 보이는 점 , ③ 이와 같은 취지에서 법원은 소급감정 등 사후적으로 산정한 가치를 증여 당시의 가액으로 인정하여 온 점 , ④ 상증세법 제 60 조 제 2 항이 ‘ 수용가격 · 공매가격 및 감정가격 등 ’ 의 정의를 대통령령에 위임하면서 ‘ 해당 과세처분과 관계없는 매매 · 감정 · 수용 · 경매 또는 공매에 따라 확인된 수용가격 · 공매가격 및 감정가격 등 ’ 만을 시가로 인정할 수 있다는 취지로 제한하였다고 볼 만한 사정도 존재하지 않는 점 등을 고려하면 , 과세관청이 실질과세를 위해 감정을 의뢰하여 얻은 감정가액도 상증세법 제 60 조 제 1, 2 항에서 정한 ‘ 시가 ’ 에 포함된다고 봄이 타당하며 , 그와 같이 보는 것이 상증세법 제 60 조 제 1 항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제 14 조의 실질과세 원칙에도 부합한다 .

2) 자의적으로 감정평가대상을 선정함으로써 국세기본법 제 18 조 제 1 항 등을 위반

하였는지에 관한 판단

가 ) 일반적으로 조세법률관계에서의 과세는 납세자의 담세력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고 , 그 담세력의 유무와 정도는 과세 원인행위의 법 형식보다는 실질적인 소득 또는 권리관계에 따라 판단되어야 한다 . 국세기본법에서는 이러한 원칙을 구현하기 위하여 제 14 조에서 실질과세의 원칙을 규정함과 아울러 제 18 조 제 1 항에서 세법을 해석 · 적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다고 규정하고 있다 .

조세평등주의는 헌법 제 11 조 제 1 항에 의한 평등의 원칙 또는 차별금지의 원칙의 조세법적 표현이라고 할 수 있다 . 그리하여 조세평등주의는 정의의 이념에 따라 ‘ 평등한 것은 평등하게 ’, 그리고 ‘ 불평등한 것은 불평등하게 ’ 취급함으로써 조세법의 입법과정이나 집행과정에서 조세정의를 실현하려는 원칙이라고 할 수 있다 . 다만 , 조세평등주의는 국민에 대하여 절대적인 평등을 보장하는 것이 아니라 합리적인 이유 없이 차별하는 것을 금지하는 취지이므로 , 규율하고자 하는 대상의 본질적 차이에 상응하여 법적으로 차별하는 것은 그 차별이 합리성을 가지는 한 조세평등주의에 위반된다고 볼 수 없다 [ 헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005 헌바 75, 2006 헌바 7, 8( 병합 ) 결정 등 참조 ].

또한 오늘날 조세는 국가의 재정수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배 , 자원의 적정배분 , 경기의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로 , 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 할 뿐만 아니라 , 과세요건을 정함에 있어서 극히 전문기술적인 판단을 필요로 한다 . 따라서 조세법규를 어떠한 내용으로 규정할 것인지에 관하여는 입법자가 국가재정 , 사회경제 , 국민소득 , 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적 , 기술적인 판단에 의하여 정하여야 하는 문제이므로 , 이는 입법자의 입법형성적 재량에 기초한 정책적ㆍ기술적 판단에 맡겨져 있다고 할 수 있다 [ 헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005 헌바 75, 2006 헌바 7, 8( 병합 ) 전원재판부 결정 등 참조 ].

나 ) 위 법리에 앞서 채택한 각 증거를 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정들을

고려하면 , 과세관청이 이 사건 부동산을 감정평가 대상으로 선정하고 이 사건 처분을 한 것이 그 자체로 납세자의 법적 안정성을 침해한다거나 , 납세자들을 자의적 기준에 따라 차별함으로써 조세공평의 원칙을 위반하고 부당하게 재산권을 침해한 것이라고 할 수 없다 . 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다 .

(1) 아파트 · 오피스텔 등의 주거용 부동산은 면적 · 위치 · 용도 등이 유사한 물건이 많으므로 유사매매사례가액 등을 상속재산의 시가로 인정할 수 있는 경우가 많다 .

반면 이 사건 부동산과 같은 비주거용 건물과 토지는 비교대상 물건을 찾기 어렵고 , 거래도 빈번하지 않아 유사매매사례가액 등을 확인하기 어렵다 . 따라서 대부분의 납세

의무자들은 공시가격으로 고가 부동산을 평가하여 상속세를 신고하고 있는데 , 부동산 공시가격 현실화율이 낮아 그 객관적 교환가치가 제대로 반영되지 못하는 문제가 있고 , 이로 인하여 담세력에 따른 과세가 이루어지지 않는 문제가 초래된다 .

(2) 국세청은 2020. 1. 31. ‘ 상속 · 증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩 등

감정평가사업 시행 안내 ’ 에 대한 보도자료를 발표하였는데 , 비주거용 부동산 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지 ( 나대지 ) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이고 , 2019. 2. 12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정인 점을 밝혔다 . 또한 위 보도자료의 질의응답 항목 중 ‘ 고가의 비주거용 부동산이 모두 감정평가 대상이 되는지 ?’ 라는 질의 부분에서 고가의 비주거용 부동산 전체가 감정평가 대상이 되는 것은 아니고 , 상속 · 증여된 비주거용 부동산으로서 시가와 신고가액의 차이가 큰 경우 등 과세형평성이 현저히 떨어지는 물건을 대상으로 한다는 내용도 밝혔다 . 즉 국세청은 위 보도자료를 통하여 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔던 것으로 보이고 , 그 선정기준이 현저히 자의적이라고 보이지도 않는다 .

(3) 상속세는 부과과세 방식의 조세로 상속세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사 · 결정하여야 한다 . 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사 · 결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항일 뿐 아니라 , 정당한 과세소득 결정을 위한 과세관청의 내부행위 내지 중간적 성격의 조치로서 반드시 별도의 명시적인 처분으로 하여야 하는 것이 아니다 . 따라서 과세관청이 반드시 그 감정대상 선정기준을 명확성 원칙에 입각하여 공개하거나 사전고지하여야 할 의무가 있다고 보기 어렵다 .

(4) 담세력에 따른 실질과세의 원칙 등에 비추어 볼 때 , 시가를 확인하기 어려운 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속 · 증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 보기는 어렵다 . 그리고 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에도 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진다고 보기도 어렵다 . 이에 비추어보면 , 과세관청이 고가의 비주거용 부동산에 관하여만 일부 감정을 실시하였다고 하여 과세형평에 반한다고 보기 어렵다 .

3. 결론

그렇다면 , 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이

판결한다 .