오로지 조세회피 목적을 이루기 위한 수단으로서 형식적으로만 위탁자 지위를 이전한 것은 가장행위로서, 실질과세 원칙에 따라 실질 위탁자에게 종합부동산세 납세의무가 있다고 보아야 함

구 종합부동산세법에서 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁주택에 대한 종합부동산세 납세의무는 위탁자에게 있다고 하더라도, 조세회피 목적을 이루기 위한 수단으로서 실질적인 위탁자 지위의 이전 없이 형식적으로만 위탁자 지위를 이전하였다면 이는 가장행위로서 실질 위탁자가 종합부동산세 납세의무를 부담한다고 보아야 함

사 건

2022구합77508 종합부동산세등부과처분취소

원 고

주식회사 AA

피 고

BB세무서장

변 론 종 결

2025. 9. 4.

판 결 선 고

2025. 10. 2.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

피고가 2022. 7. 21. 원고에게 한 종합부동산세 00,000,000원 및 농어촌특별세 0,000,000원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 이CC는 원고의 대표이사인 이DD의 친인척이고, 조EE은 수탁자 이CC와 같은 ○○시에 거주하고 있다.

나. 원고는 ○○ ○○구 ○○로 000-00, 0동 000호(○○동, ○○아파트)(이하 ‘이 사건 부동산’이라고 한다)의 소유자로서 2021. 5. 2. 이CC와 이 사건 부동산에 관하여 수탁자를 ‘이CC’, 위탁자 겸 수익자를 ‘원고’로 하여 다음과 같은 내용의 관리신탁계약(이하 ‘이 사건 신탁계약’이라고 한다)을 체결하였다.

당사자들(위탁자 겸 수익자: 원고, 수탁자: 이CC)은 이 사건 부동산의 등기부상 소유권 명의만을 수탁자 명의로 변경하고 관리하는 것을 목적으로 하는 관리신탁계약을 체결한다.

제3조(신탁의 기간)

본 계약에 따른 신탁의 기간은 본 계약의 체결일로부터 수익자가 본 계약에 따른 신탁을 종료하기를 원하는 시점까지로 한다. 단, 위탁자는 수익자의 동의를 얻어 본 계약에 따른 신탁의 기간을 정할 수 있다.

제5조(신탁 부동산의 관리)

① 수탁자는 신탁 부동산의 명의만 보유하고, 일체의 처분 및 관리를 할 수 없다.

② 수익자는 신탁 부동산의 일체의 처분 및 관리를 한다. 단, 수익자는 필요한 경우 수탁자에게 협력을 요청할 수 있다.

③ 수탁자는 제2항의 협조요청을 받은 경우 적극적으로 응해야 한다.

제7조(신탁의 보수)

수탁자에게 본 계약에 따른 신탁의 대가로 지급하는 보수는 없는 것으로 한다.

다. 원고는 2021. 5. 3. 조EE과 이 사건 부동산에 관하여 다음과 같은 내용의 위탁자 지위 이전계약(이하 ‘이 사건 이전계약’이라고 한다)을 체결하였다.

당사자들(양도인: 원고, 양수인: 조EE)은 신탁계약상의 위탁자 지위의 양도와 관련한 사항을 정하기 위하여 본 계약을 체결한다.

제2조(양수도 대상 권리)

① 양도인은 양수인에게 이 사건 신탁계약상 위탁자의 지위를 신탁법 제10조 에 따라서 이전한다.

② 양수인은 이 사건 신탁계약상의 수익자의 지위를 이전받지 않는다.

③ 양수인은 이 사건 신탁계약의 내용을 검토하였으며, 양도인이 이 사건 신탁계약에 따라 가지고 있는 권리와 의무를 그대로 승계함을 확인한다.

제4조(양수도 대가)

양수인은 양도인에게 이 사건 신탁계약상의 위탁자의 지위를 양수하는 대가로 금 10만 원을 계약체결과 동시에 지급한다.

제5조(계약의 해제)

① 양도인은 언제든지 이 사건 이전계약을 양수인에게 서면으로 통보하고 즉시 해제할 수 있다.

② 양도인은 제1항에 따라 이 사건 이전계약을 해제한 경우 제4조에 따라 지급받은 위탁자 지위 변경의 대가를 양수인에게 연 12%의 이자를 가산하여 반환하여야 한다.

라. 이 사건 부동산에 관하여 2021. 5. 17. 이CC 명의로 2021. 5. 2. 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기 및 신탁등기가 마쳐졌다.

마. ○○시 ○○구청장은 이 사건 이전계약에 따른 위탁자 지위 이전에도 불구하고 원고가 지방세법 제107조 제2항 제5호 에서 정한 재산세 납세의무자인 ‘위탁자’에 해당함을 전제로 2021. 7. 1. 원고에게 2021년 재산세(주택1기분) 0,000,000원을 부과하였다.

바. 원고는 2021. 9. 8. ○○시 ○○구청장을 상대로 위 재산세 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였는데, 2022. 2. 11. 제1심에서 청구인용 판결을 선고받았으나 2022. 11. 24. 항소심에서 제1심판결 취소 및 청구기각 판결을 선고받았다. 위 판결은 2025. 8. 14. 원고의 상고가 기각되어 확정되었다(○○행정법원 2021구단00000, ○○고등법원 2022누00000, 대법원 2022두00000, 이하 ‘선행 사건’이라고 한다).

사. 한편, 피고는 이 사건 이전계약에 따른 위탁자 지위 이전에도 불구하고 원고가 과세기준일인 2021. 6. 1. 기준 구 종합부동산세법(2021. 9. 14. 법률 제18449호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제7조 제2항에서 정한 종합부동산세 납세의무자인 ‘위탁자’에 해당함을 전제로 2022. 7. 21. 원고에게 2021년 귀속 종합부동산세 00,000,000원(가산세 포함) 및 농어촌특별세 0,000,000원(가산세 포함)을 결정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라고 한다).

아. 원고는 2022. 9. 2. 이 사건 처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 그 결정이 있기 전 이 사건 소를 제기하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증, 을 제3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고의 주장 요지

가. 이 사건 처분의 근거가 된 구 종합부동산세법 제8조 제1항 , 제2항, 제9조 제1항 제1호, 제2호, 제2항 제1호, 제2호, 제3항(이하 통칭하여 ‘이 사건 법률조항’이라고 한다)은 조세평등주의, 신뢰보호원칙 등에 위배되어 위헌이다.

나. 조EE이 이 사건 이전계약에 따라 이 사건 부동산에 관한 최종 위탁자 지위를 원고로부터 양도받았으므로, 이 사건 부동산에 관한 2021년 귀속 종합부동산세 납세의무자는 최종 위탁자인 조EE으로 보아야 한다. 그럼에도 피고는 ○○시 ○○구청장의 위법한 재산세 부과처분에 기초하여 원고가 구 종합부동산세법 제7조 제2항 에서 정한 ‘위탁자’에 해당함을 전제로 이 사건 처분을 하였으므로, 이 사건 처분은 조세법률주의에 위배된다.

다. 조EE이 이미 이 사건 부동산에 관하여 2021년 귀속 종합부동산세를 신고․납부하였고, 국세청은 그 신고․납부액에 관하여 직권취소 및 반환 절차를 거치지 않았다. 그럼에도 피고는 원고에게 이 사건 처분을 하였으므로, 이 사건 처분은 이중과세금지원칙에 위배된다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 이 사건 법률조항의 위헌 여부

헌법재판소는 2024. 5. 30. 이 사건 법률조항을 비롯한 2021년 귀속 종합부동산세 부과 근거 규정에 관하여 조세법률주의, 포괄위임금지원칙, 조세평등주의, 소급입법금지원칙, 신뢰보호원칙 등에 위반되지 않고 재산권 등 기본권을 과도하게 침해하지도 않아 헌법에 위반되지 않는다고 결정하였다(헌법재판소 2024. 5. 30. 선고 2022헌바238 등 결정 참조).

원고의 이 부분 주장은 위 헌법재판소 결정에서 배척된 주장과 크게 다르지 않고, 그 밖의 여러 사정을 살펴보아도 이 사건 법률조항이 위헌이라고 보기 어렵다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

5. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 조세법률주의 위반 여부

1) 관련 규정 및 법리

가) 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기된 신탁재산의 경우에는 위탁자가 재산세를 납부할 의무가 있고( 지방세법 제107조 제2항 제5호 ), 신탁법에 따라 수탁자의 명의로 등기된 신탁주택의 경우에는 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다(구 종합부동산세법 제7조 제2항 ). 한편, 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 본다( 국세기본법 제14조 제1항 , 지방세기본법 제17조 제1항 ).

나) 국세기본법 제14조 제1항 에서 정한 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있다. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고 할 것이다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조).

2) 판단

원고가 조EE과 이 사건 이전계약을 체결하였다고 하더라도 앞서 본 인정사실, 앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 이전계약은 원고가 오로지 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단으로서 실질적인 위탁자 지위의 이전 없이 형식적으로만 위탁자 지위를 이전한 가장행위에 해당하므로, 원고가 여전히 위탁자 지위에서 구 종합부동산세법 제7조 제2항 에 따라 이 사건 부동산에 관한 종합부동산세 납세의무를 부담한다. 이와 같은 위 규정 해석은 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보하기 위한 것이므로 조세법률주의에 위배된다고 볼 수 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

가) 원고는 이 사건 신탁계약을 체결한 바로 다음날 조EE과 이 사건 이전계약을 체결하였다. 조EE이 이 사건 신탁계약상 위탁자 지위를 양수할 만한 어떠한 경제적 실질이나 유인이 있었다고 볼 만한 자료가 없다.

나) 이 사건 이전계약에 따르면, 위탁자 지위 이전의 대가는 100,000원에 불과하고(제4조), 양도인인 원고는 언제든지 위 계약을 해제할 수 있다(제5조 제1항). 원고가 위 계약을 해제한 경우 위 100,000원 및 이에 대하여 연 12%의 비율로 계산한 이자를 가산하여 조EE에게 반환하도록 하고 있는데(제5조 제2항), 이와 같은 대가는 이 사건 부동산의 가치를 전혀 반영하지 못하고 있다. 이 사건 이전계약에도 불구하고 이 사건 신탁계약상 수익자의 지위는 원고가 유지하는 것으로 되어 있는 등(제2조 제2항) 이 사건 부동산으로 인한 수익도 원고가 계속 향유하였던 것으로 보인다.

다) 선행 사건에서 이 사건 소송을 대리하고 있는 원고 변호사가 신탁 및 위탁자 지위 이전을 통해 종합부동산세를 절감할 수 있다고 안내․홍보하여 원고를 비롯한 종합부동산세 납세의무자들을 모집하고, 이 사건 신탁계약과 이 사건 이전계약에 따른 업무를 수행한 것으로 밝혀졌다.

나. 이중과세금지원칙 위반 여부

종합부동산세는 원칙적으로 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하여 고지하는 때에 조세채무가 확정되는 부과과세방식의 조세이나, 납세의무자의 선택에 따라 과세표준과 세액을 신고납부할 수 있는 조세인 점(구 종합부동산세법 제16조 제1항 , 제3항, 국세기본법 제22조 제2항 제9호 , 제3항), 앞서 본 바와 같이 이 사건 부동산에 관한 종합부동산세의 적법한 납세의무자는 원고임에도 조EE이 이 사건 부동산에 관한 2021년 귀속 종합부동산세를 신고․납부한 점 등을 종합하면, 원고 주장 사정만으로는 조EE이 이미 이 사건 부동산에 관하여 2021년 귀속 종합부동산세를 신고․납부하였다고 하여 원고에 대한 이 사건 처분과 중복된 것이라고 보기 어렵다. 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

6. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.