영농상속공제를 적용하기 위한 영농종사기간 요건을 완화한 것은 영농상속공제의 적용을 확대하고자 하는 것임

입법취지를 고려하면 수용등으로 인하여 직접 영농에 종사하지 못한 기간을 피상속인이 직접 영농에 종사한 기간으로 간주하는 기간은 계속해서 2년으로 영농에 종사하여야 한다고만 한정적으로 해석할수 없음

사 건

2024구합55598 상속세부과처분취소

원 고

김AA 외 1

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2025. 3. 13.

판 결 선 고

2025. 4. 10.

주 문

1. 피고가 2024. 1. 3. 원고들에 대하여 한 2022년도 귀속분 상속세 XXX원(가산세 포함)의 각 부과처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 망 차○○(이하 ‘이 사건 피상속인’이라 한다)는 아래와 같이 2010. 2.경부터 인천 ○○구 ○○동(이하 ‘○○동’으로만 표기한다) 134-1 답 3610㎡, ○○동 134-2 답 3006㎡, ○○동 417-2 답 4015㎡(이하에서는 개별적 토지를 지칭할 때, 행정동·리와 지번만으로 ‘○○동 △△△ 토지’로 지칭하고, 특히 ○○동 417-2 토지를 ‘이 사건 종전농지’라 한다)를 취득하여 보유하였으며, 이 사건 종전농지 취득일로부터 공공주택지구로 편입되어 협의매수된 2020. 12. 30. 및 2021. 1. 12.경까지 위 농지들을 경작하며 영농에 종사하였다.

[표 생략]

나. 이 사건 피상속인은 이 사건 종전농지가 협의매수된 이후 계속해서 영농에 종사하기 위하여 2021. 3. 17. 인천 △△군 △△면 △△리(이하 ‘△△리’로만 표기한다) 1384 답 10737㎡, △△리 1580 답 10771㎡(이하 위 토지들을 합하여 ‘이 사건 대체농지’라 한다)를 취득하여 경작하였다.

다. 이 사건 피상속인이 2022. 11. 9. 사망하자, 협의분할에 의한 상속을 원인으로 2023. 4. 24. 원고 김BB이 △△리 1384 답 10737㎡, 원고 김AA이 △△리 1580 답10771㎡을 각 취득하고, 원고들은 2023. 5. 31. 이 사건 대체농지의 상속과 관련하여 구 상속세 및 증여세법(2022. 12. 31. 법률 제19195호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제18조 제2항 제2호의 영농상속공제를 적용하여 상속세 464,794,370원을 신고·납부하였는데, 당시 이 사건 대체농지의 상속평가금액은 합계 1,730,330,500원(＝△△리 1384토지 860,033,700원 ＋ △△리 1580 토지 870,296,800원)이었다

라. 피고는 2023. 11. 1.부터 2023. 12. 31.까지 이 사건 피상속인에 대한 세무조사를 실사한 후, 이 사건 대체농지가 구 상속세 및 증여세법 시행령(2022. 12. 27. 대통령령 제33140호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제16조 제5항의 영농상속 재산가액에 포함되지 않는다고 보아 2023. 1. 3. 원고들에게 이 사건 대체농지 상속에 따른 상속세 764,885,490원(가산세 포함)을 결정ž고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

마. 원고들이 이 사건 처분에 불복하여 2024. 3. 14. 국세청장에 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2024. 7. 12. 원고들의 위 심사청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증, 을 제1, 2, 3호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 당사자 주장의 요지

1) 원고들

이 사건 대체농지는 구 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제2호 , 구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 에서 정한 영농상속공제의 대상이므로, 상속세 과세가액에서 공제되어야 한다.

2) 피고

이 사건 피상속인이 이 사건 대체농지를 2021. 3. 17. 취득하여 영농에 사용하다가 2022. 11. 9. 사망(상속개시)하여 상속개시일로부터 2년 전부터 영농에 사용하지 아니하였으므로, 이 사건 대체농지의 가액은 구 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제2호 , 구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 제5항 제1호 에 따라 상속세 과세가액에서 공제되는 영농상속 재산가액에 해당하지 아니한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 관련 법리

구 상속세 및 증여세법 제18조 제2항 제2호 , 같은 법 시행령 제16조가 규정하고 있는 영농상속공제의 취지는 영농상속에 대하여는 영농의 계속을 전제로 일반인보다 추가공제의 혜택을 부여함으로써 농민의 경제활동을 지원하는 한편, 영농의 물적 기반이 되는 농지를 보존하고자 하려는 데에 있다(대법원 2002. 10. 11. 2022두844 판결 참조).

국가의 법체계는 그 자체로 통일체를 이루고 있으므로 상·하규범 사이의 충돌은 최대한 배제하여야 하고, 또한 규범이 무효라고 선언될 경우에 생길 수 있는 법적 혼란과 불안정 및 새로운 규범이 제정될 때까지의 법적 공백 등으로 인한 폐해를 피하여야 할 필요성에 비추어 보면, 하위법령의 규정이 상위법령의 규정에 저촉되는지 여부가 명백하지 아니한 경우에, 관련 법령의 내용과 입법 취지 및 연혁 등을 종합적으로 살펴 하위법령의 의미를 상위법령에 합치되는 것으로 해석하는 것이 가능한 경우라면, 하위법령이 상위법령에 위반된다는 이유로 쉽게 무효를 선언할 것은 아니다(대법원 2016. 12. 15. 선고 2014두44502 판결). 마찬가지 이유에서, 어느 하나가 적용우위에 있지 않은 서로 다른 영역의 규범들 사이에서 일견 모순·충돌이 발생하는 것처럼 보이는 경우에도 상호 조화롭게 해석하는 것이 가능하다면 양자의 모순·충돌을 이유로 쉽게 어느 일방 또는 쌍방의 무효를 선언할 것은 아니다(대법원 2018. 6. 21. 선고 2015두48655 전원합의체 판결 참조).

조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜 규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합하지만(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조), 조세법규의 해석에서도 법률문언의 통상적인 의미를 벗어나지 않는 한 그 법률의 입법취지와 목적, 입법연혁 등을 고려한 목적론적 해석이 배제되는 것은 아니다.

2) 구체적 판단

㈎ 구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 제2항 제1호 가목 단서 중, 상속개시일로부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중, ① 질병의 요양으로 직접 영농에 종사하지 못한 기간을 직접 영농에 종사한 기간으로 간주하는 규정(이하 ‘질병요양 영농종사 간주규정’이라 한다)은 구 상속세 및 증여세법 시행령이 2019. 2. 12. 대통령령 제29533호로 개정되면서 도입되었고, ② 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따른 협의매수 또는 수용(이하 "수용등"이라 한다)으로 인하여 직접 영농에 종사하지 못한 기간(1년 이내의 기간으로 한정한다)을 피상속인이 직접 영농에 종사한 기간으로 간주하는 규정(이하 ‘이 사건 간주규정’이라 한다)은 구 상속세 및 증여세법 시행령이 2020. 2. 11. 대통령령 제30391호로 개정되면서 도입되었다.

㈏ 앞서 본 법리에 기초하여 살피건대, 아래와 같은 사정을 종합하면, 이 사건 간주규정의 입법취지는 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 수용등으로 인하여 종전 농지에서의 영농과 종전 농지의 수용등에 따른 보상금으로 취득한 대체농지(이하 ‘직접영농간주 대체농지’라 한다)에서의 영농 사이에 단절이 생기더라도 일정한 범위 내에서 직접 영농의 계속을 인정하고, 직접영농간주 대체농지를 종전 농지의 가액범위 내에서는 영농상속공제의 대상으로 삼겠다는 것으로, 그에 따라 구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 제5항 제1호 (이하 ‘영농상속 재산가액조항’이라 한다)를 해석함에 있어서도 이 사건 간주규정의 입법취지를 고려하여 종전농지와 영농의 연속성이 인정되는 직접영농간주 대체농지를, 종전 농지의 가액 범위 내에서, 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 영농에 사용한 자산으로 해석하여야 한다.

① 이 사건 간주규정에 따라 영농상속공제를 적용하기 위한 영농종사기간 요건을 완화한 것(구 상속세 및 증여세법 시행령 개정이유 참조)은, 그에 따라 영농상속공제의 적용을 확대하고자 하는 것이 그 입법취지라고 할 것인데, 영농상속 재산가액조항을 해석함에 있어서 ‘피상속인이 상속개시일 2년 전부터 영농에 사용한 자산’에 종전 농지 및 그와 영농의 연속2)이 인정되는 직접영농간주 대체농지를 포함하지 아니한다면, 이 사건 간주규정에도 불구하고 영농상속공제의 적용이 전혀 확대되지 않아 이 사건 간주규정의 입법취지가 완전히 몰각된다(위와 같이 영농상속 재산가액 조항을 해석하지 않는다면, 피상속인이 상속개시일로부터 2년 전부터 영농에 사용한 농지 전부가 수용등이 되고 직접영농간주 대체농지를 취득한 경우는 물론이고, 피상속인이 여러 필지의 농지를 보유하고 있는데, 그중 일부 농지만 수용등이 되어 직접영농간주 대체농지를 취득한 경우에도, 이 사건 간주규정 도입과 무관하게, 수용등이 되지 않은 농지는 영농상속공제의 적용을 받고, 직접영농간주 대체농지는 영농상속공제의 대상이 아닌 것이되어 이 사건 간주규정에 따라 영농상속공제 적용 대상이 전혀 확대되지 않는다).

② 영농상속 재산가액 조항은 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 농지를 ‘계속’ 영농에 사용한 것을 전제로 한 것인데3), 문리적 해석만 고려하여 질병요양 영농종사 간주규정이나 이 사건 간주규정의 입법취지를 고려하지 않고 이를 제한적으로 해석한다면, 이 사건 간주규정이 적용되는 경우뿐만 아니라, 질병요양 영농종사 간주규정이 적용되는 경우에도 영농상속공제가 전혀 적용되지 않을 수 있게 된다. 즉 피상속인이 사망 2년 전부터 사망일까지 사이에 질병 등으로 입원하여 전혀 영농을 하지 못한 기간이 있다면, 해당 피상속인의 농지 전부가 영농상속공제의 대상이 되지 않게 되어 질병요양 영농종사 간주규정의 취지 또한 몰각된다.

③ 구 조세특례제한법(2022. 12. 31 법률 제19199호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제71조 제1항, 구 조세특례제한법 시행령(2023. 2. 28. 대통령령 제33264호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제68조 제1, 3, 11항에서는 일정한 농지등을 농지등의 소재지에 거주하면서 농지등의 증여일부터 소급하여 3년 이상4) 계속하여 직접 영농에 종사하는 등 일정한 자격을 갖춘 자경농민등이, 일정한 요건을 갖추고 직접 영농에 종사하는 영농자녀등에게 증여하는 경우에는 한시적으로 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 해당하는 세액을 감면하도록 규정하였고, 개정된 조세특례제한법(2023. 12. 31. 법률 제19936호로 개정된 이후의 것) 제71조 제1항 및 조세특례제한법 시행령(2024. 2. 29. 대통령령 제34263호로 개정된 이후의 것) 제68조 제1, 3, 14항에서는 일정한 농지등을 농지등 소재지에서 거주하면서 상속세 및 증여세법 제18조의3 제1항 5)에 따른 영농에 종사하는 자경농민등이, 일정한 요건을 갖추고 직접 영농에 종사하는 영농자녀등에게 증여하는 경우에는 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 상당하는 세액을 한시적으로 감면하도록 규정하고 있다.

위와 같은 조세특례제한법령의 내용 및 입법연혁에 비추어 보면, 영농자녀등이 증여받는 농지등에 대한 증여세 감면제도의 운용에 있어서 구 상속세 및 증여세법 및 상속세 및 증여세법 시행령에 따른 직접영농간주 대체농지도 당연히 증여세가 감면되는 농지등에 포함되는데, 과세시기, 대상 농지등의 규모6) 등만 달리할 뿐 그 실질이 동일하고, 세율 또한 동일한 상속세에 관하여 공제 또는 감면 대상인 농지등 또는 영농상속 재산가액의 범위를 달리 해석하는 것은 불합리하다.

④ 입법연혁을 살펴보면, 질병요양 영농종사 간주규정이나 이 사건 간주규정의 ‘영농’ 관련 문구와 영농상속 재산가액 조항의 ‘영농’ 관련 문구가 일부 다르게 된 것은 앞서 본 바와 같이 질병요양 영농종사 간주규정과 이 사건 간주규정을 각 도입하면서도(구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 제2항 제1호 가목) 그에 맞추어 기존에 존재하던 영농상속 재산가액 조항(구 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 제5항 제1호 )의 문구를 수정하지 않은 입법착오에 기인한 것으로 보인다.

⑤ 영농상속 재산가액 조항이 영농상속 재산가액을 ‘피상속인이 상속개시일 2년 전부터’ 영농에 사용한 자산의 가액으로 규정함으로써, 이 사건 간주조항이 적용되더라도 수용등의 대상이 된 종전 농지의 가액보다 직접영농간주 대체농지의 가액이 더 큰 경우, ‘상속개시일 2년 전부터’ 영농에 사용한 종전 농지의 가액 한도 내에서만 직접영농간주 대체농지의 가액이 영농상속공제 재산가액에 포함되는 것으로 해석된다. 따라서 이 사건 간주조항으로 인하여 상속세 등이 부당하게 감소될 우려도 없는 것으로 보인다.

⑥ 수용등은 피상속인이나 상속인의 의사와는 무관하게 발생하는 것이므로, 그로 인하여 상속인이 영농상속공제를 받지 못하는 것은 합리적인 차별이라고 볼 수 없고, 피상속인 또는 상속인에 의해 악용될 소지도 없고, 이 사건 간주규정에 따라 직접 영농에 종사한 기간으로 간주되는 기간도 1년 이내로 제한되어 있어, 이 사건 간주규정의 적용이 부당히 확대될 염려도 없는 것으로 보인다.

㈐ 결국 이 사건 피상속인의 사망으로 인한 상속에 따른 상속세 과세가액을 산정함에 있어서 이 사건 대체농지의 가액을, 이 사건 종전농지의 가액 범위 내에서, 영농상속 재산가액으로 보아 공제함이 타당하다. 따라서 이와 다른 전제에서 이 사건 대체농지의 가액을 위와 같이 상속세 과세가액에서 공제하지 않은 이 사건 처분은 위법하므로, 취소되어야 한다.

3. 결 론

그렇다면, 원고들의 청구는 모두 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.