납세의무자가 주택을 소유하고 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유한 경우 1세대 1주택자에 해당하는지 여부

납세의무자가 1주택과 다른 주택의 부수토지를 함께 소유하고 있는 경우에만 구 종합소득세법 제8조 제4항, 제1항의 ‘1세대 1주택자’에 해당하는 것으로 봄이 타당하고, 납세의무자가 주택을 소유하고 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유한 경우에는 ‘1세대 1주택자’에 해당한다고 볼 수 없음.

사 건

2022 구합 79008 종합부동산세부과처분취소

원 고

○○○ 외

피 고

○○세무서장 외

변 론 종 결

2024. 8. 27.

판 결 선 고

2024. 10. 15.

주 문

1. 원고들의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다 .

2. 소송비용은 원고들이 부담한다 .

청구취지

피고들이 2021. 11. 19. 별지 1 처분 목록 기재와 같이 해당 원고들에 대하여 한 2021 년도 종합부동산세 및 농어촌특별세의 부과처분을 모두 취소한다 .

이 유

1. 처분의 경위

가 . 원고들은 2021 년 귀속 종합부동산세 납세의무를 부담하는 자들이다 .

나 . 피고들은 2021. 11. 19. 별지 1 처분목록 기재와 같이 원고들에게 2021 년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세를 각 결정 · 고지하였다 ( 이하 통틀어 ‘ 이 사건 각 처분 ’ 이라 한다 ).

다 . 이에 원고들은 조세심판원에 심판청구를 하였으나 , 조세심판원은 2022. 6. 14. 부터 2022. 11. 14. 까지 원고들의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다 .

[ 인정근거 ] 다툼 없는 사실 , 갑 제 1, 2, 3 호증 , 을 제 1 내지 6 호증 ( 가지번호 있는 경

우 각 가지번호를 포함한다 . 이하 같다 ) 의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2. 처분의 위법 여부

가 . 원고의 주장

1) 주위적 주장

이 사건 각 처분의 근거가 된 종합부동산세법은 조세법률주의 , 이중과세금지 원칙 , 포괄위임입법금지 원칙 , 법률유보의 원칙 , 비례원칙 , 평등원칙 , 신뢰보호의 원칙 등에 위반되어 위헌이다 .

2) 예비적 주장 – 원고 A 에 대한 부과처분의 위법성

원고 A 는 서울 ○○구 ○○동 1 ○○○ ○○아파트 ○○동 301 호 ( 이하 ‘ 이 사건 아파트 ’ 라고 한다 ) 만을 보유하고 있고 , 원고 A 의 배우자 B 가 ○○시 ○○구 ○○동 ○○의 20, ○○시 ○○구 ○○동 ○○의 33 토지의 지분을 보유하고 있을 뿐이고 , 위 각 토지 지상에 있는 주택은 타인 소유이다 . 따라서 원고 A 는 1 세대 1 주택자에 해당함에도 불구하고 피고 ○○세무서장은 지방세 등 관련 법령에 관한 해석을 잘못 하였는바 , 원고 A 에 대한 처분은 위법하다 .

나 . 관계 법령

별지 2 기재와 같다 .

다 . 주위적 주장에 관한 판단

1) 헌법재판소는 2024. 5. 30. 구 종합부동산세법 (2021. 9. 14. 법률 제 18449 호로 개정되고 , 2022. 12. 31. 법률 제 19200 호로 개정되기 전의 것 , 이하 같다 ) 제 8 조 제 1 항 , 제 9 조 제 1 항 , 제 2 항 , 제 3 항을 비롯한 종합부동산세 및 농어촌특별세 부과 근거 규정에 대해 조세법률주의 , 포괄위임금지원칙 , 과잉금지원칙 , 조세평등주의 , 소급입법금지 , 신뢰보호원칙 등에 어긋나지 않고 재산권 등 기본권을 과도하게 침해하지도 않아 헌법에 위반되지 않는다고 결정하였다 (2022 헌바 238 등 결정 참조 ). 원고들의 주장은 헌법재판소 결정에서 배척된 주장과 크게 다르지 않고 , 그 밖의 여러 사정을 살펴보아도 원고들에 대한 종합부동산세 부과의 근거 규정이 위헌이라고 보기 어렵다 .

2) 구 종합부동산세법이 위헌이라고 보기 어려운 이상 구 종합부동산세법에 근거한 피고들의 이 사건 각 처분이 위법하다고 할 수 없다 .

라 . 예비적 주장에 관한 판단

1) 관련 법리

조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서 , 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다 ( 대법원 2006. 5. 25. 선고 2005 다 19163 판결 등 참조 ).

그런데 구 종합부동산세법 (2022. 9. 15. 법률 제 18977 호로 개정되기 전의 것 , 이하 같다 ) 제 7 조 제 1 항은 종합부동산세의 납세의무자를 ‘ 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자 ’ 로 규정하고 , 제 8 조 제 1 항은 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준을 ‘ 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액 [ 과세기준일 현재 세대원 중 1 인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1 세대 1 주택자 ( 이하 ’1 세대 1 주택자 ‘ 라 한다 ) 의 경우에는 그 합산한 금액에서 5 억 원을 공제한 금액 ] 에서 6 억 원을 공제한 금액에 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액 ‘ 으로 규정하며 , 그에 따라 구 종합부동산세법 시행령 (2023. 2. 28. 대통령령 제 33266 호로 개정되기 전의 것 , 이하 같다 ) 제 2 조의 3 제 1 항은 종합부동산세법 제 8 조 제 1 항의 ‘ 대통령령으로 정하는 1 세대 1 주택자 ’ 를 ‘ 세대원 중 1 명만이 주택분 재산세 과세대상인 1 주택만을 소유한 경우로서 그 주택을 소유한 소득세법에 따른 거주자 ’ 로 규정하고 있다 . 또한 구 종합 소득세법 제 8 조 제 4 항은 “ 제 1 항을 적용할 때 1 주택 ( 주택의 부속토지만을 소유한 경우를 제외한다 ) 과 다른 주택의 부속토지 ( 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다 ) 를 함께 소유하고 있는 경우에는 1 세대 1 주택자로 본다 .” 고 규정하고 있다 .

2) 구체적 판단

앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 더하여 구 종합부동산세법 , 같은 법 시행령의 각 규정 내용 , 체계 및 그 입법 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면 , 납세의무자가 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우에만 구 종합 소득세법 제 8 조 제 4 항 , 제 1 항의 ‘1 세대 1 주택자 ’ 에 해당하는 것으로 봄이 타당하고 , 납세의무자가 주택을 소유하고 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유한 경우에는 구 종합 소득세법 제 8 조 제 4 항 , 제 1 항의 ‘1 세대 1 주택자 ’ 에 해당한다고 볼 수 없다 . 따라서 이와 다른 전제에 선 원고 A 의 주장은 이유 없다 .

① 구 종합부동산세법 제 8 조 제 1 항은 주택분 재산세의 ‘ 납세의무자별 ’ 로 그 소유 주택의 공시가격을 합산하여 종합소득세 과세표준을 산출하는 ‘ 인별 합산과세 방식 ’ 을 채택하면서 , 다만 ‘1 세대 1 주택자 ’ 의 경우에는 과세표준을 산출할 때 5 억 원의 추가공제를 허용하였는데 , 이때 ‘1 세대 1 주택자 ’ 란 과세기준일 현재 세대원 중 1 명만이 주택분 재산세 과세대상인 1 주택만을 소유한 경우 그 소유자 , 즉 종합부동산세의 납세의무자가 1 주택만을 소유하고 그가 속한 세대의 다른 세대원이 주택분 재산세 과세대상인 주택을 소유하지 아니한 경우를 의미한다 ( 구 종합부동산세법 시행령 제 2 조의 3 제 1 항 ). 나아가 구 종합부동산세법 제 8 조 제 4 항은 “ 제 1 항을 적용할 때 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우에는 1 세대 1 주택자로 본다 .” 고 규정하고 있는데 , 이는 ‘ 인별 합산과세 방식 ’ 을 채택한 구 종합부동산세법 제 8 조 제 1 항의 적용을 전제로 하는 것인바 , 구 종합부동산세법 제 8 조 제 1 항과 달리 같은 법 제 8 조 제 4 항에서는 ‘ 세대별 합산 ’ 이 이루어져야 한다는 주장은 구 종합부동산세법의 체계에 부합하지 않는다 .

② 종합부동산세법이 2009. 5. 27. 법률 제 9710 호로 개정되면서 제 8 조 제 4 항이 신설되고 , 제 9 조 제 6 항 , 제 7 항이 개정되었는데 , 이는 ‘1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하는 자 ’ 가 종합부동산세법상 1 세대 1 주택자에 해당되지 아니하여 장기보유 및 고령자 세액공제 등의 대상에서 제외되자 1 주택 ( 주택의 부속토지만을 소유한 경우를 제외 ) 과 다른 주택의 부속토지만을 함께 소유한 자의 종합부동산세 세부담 완화를 위하여 1 세대 1 주택자 여부를 판단할 때 다른 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 이를 주택수 계산에서 제외하고 , 실제 거주할 수 있는 주택에 대하여만 연령 및 보유기간에 따른 적정한 세액공제가 이루어지도록 하기 위한 것이었다 . 즉 , 구 종합부동산세법 제 8 조 제 4 항은 납세의무자 1 인이 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하는 것을 전제로 제안‧도입된 규정이다 .

③ 구 종합부동산세법 제 2 조 제 3 호 , 제 5 호 , 지방세법 제 104 조 제 3 호 , 제 105 조 , 제 107 조 제 1 항 제 2 호 , 주택법 제 2 조 제 1 호에 따르면 , 종합부동산세의 과세대상이 되는 ‘ 주택 ’ 이란 ‘ 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지 ’ 로서 , 일반적인 토지 및 건축물에 대한 재산세와 구분되는 별도의 재산세인 ‘ 주택분 재산세 ’ 의 과세대상이고 , 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 각 소유자가 그 주택에 대한 산출세액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분하여 재산세 납세의무를 부담한다 . 따라서 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우 , 부속토지 소유자도 주택분 재산세의 납세의무자로서 주택분 재산세의 과세대상인 ‘ 주택 ’ 을 소유하는 것으로 보아야 하므로 ( 대법원 2013. 2. 28. 선고 2011 두 27896 판결 등 참조 ), 원칙적으로 주택과 타인이 소유한 다른 주택의 부속토지를 함께 소유한 사람은 ‘ 주택분 재산세 과세대상인 1 주택만을 소유한 경우 ’ 에 해당하지 아니하여 구 종합부동산세법 제 8 조 제 1 항 , 같은 법 시행령 제 2 조의 3 제 1 항의 ‘1 세대 1 주택자 ’ 가 될 수 없다 . 그런데 구 종합부동산세법 제 8 조 제 4 항은 그 예외를 인정하여 동일한 종합부동산세 납세의무자가 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 그가 속한 세대의 다른 세대원이 주택을 소유하지 아니한 경우에는 예외적으로 그를 법 제 8 조 제 1 항의 ‘1 세대 1 주택자 ’ 의 범위에 포함시킴으로써 그 소유 주택과 부속토지의 공시가격 합산액에서 5 억 원을 추가로 공제받을 수 있도록 한 것이고 , 이는 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유한 납세의무자의 종합부동산세 부담을 완화하기 위해 도입된 조세감면요건에 관한 특별규정이다 . 따라서 이를 합리적 이유 없이 납세의무자가 아닌 다른 세대원이 주택의 부속토지를 소유하는 경우에까지 적용되는 것으로 확장해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래한다 . 상속으로 인해 다른 주택의 부속토지 지분을 소유하게 되었다는 등의 사정들만으로는 위 조항을 확장해석하여야 할 합리적 이유에 해당한다고 보기 어렵다 .

④ 인별 합산과세 방식을 채택한 종합부동산세법 하에서 일반적으로 2 이상의 주택을 세대원 중 1 인이 모두 소유한 경우에는 이를 여러 세대원이 나누어 소유한 경우보다 공제액 (1 인당 6 억 원 ) 과 세율에서 불리하여 세대 전체의 종합부동산세 부담이 늘어나게 되는데 , 종합부동산세법 제 8 조 제 4 항은 그중 납세의무자가 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 다른 세대원이 주택을 소유하지 아니한 경우에 한하여 특별한 혜택을 부여한 것이므로 , 당초부터 세대원들이 1 주택과 다른 주택의 부속토지를 나누어 소유하여 공제액과 세율에서 불리하지 아니한 경우에까지 위와 같은 혜택을 부여하지 아니하였다고 하여 이를 불합리한 차별이라고 할 수 없다 .

⑤ 한편 , 헌법재판소는 종합부동산세의 과세방법을 ‘ 인별 합산 ’ 이 아니라 ‘ 세대별 합산 ’ 으로 규정한 구 종합부동산세법 (2005. 12. 31. 법률 제 7836 호로 개정되기 전의 것 ) 의 규정을 위헌으로 판단하였고 [ 헌법재판소 2008. 11. 13. 선고 2006 헌바 112, 2007 헌바 71, 88, 94, 2008 헌바 3, 62, 2008 헌가 12( 병합 ) 전원재판부 결정 등 참조 ], 그에 따라 2008. 12. 26. 법률 제 9273 호로 개정된 종합부동산세법은 기존 세대별 합산 규정을 모두 삭제하여 인별 합산과세 원칙을 명확히 하였다 . 따라서 만약 그 이후 신설된 종합부동산세법 제 8 조 제 4 항을 납세의무자가 1 주택을 소유하고 그의 다른 세대원이 다른 주택의 부속토지를 소유하는 경우에도 ‘1 세대 1 주택자 ’ 에 해당하는 것으로 해석하여 그 공시가격 합산액에서 11 억 원을 공제하는 것으로 본다면 , 위 헌법재판소의 결정 취지에 정면으로 반하게 된다 .

3. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다 .