주택분 종부세의 과세표준은 지역주택조합의 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정할 필요가 없음

지역주택조합은 이 사건 부동산의 사실상 소유자로서 종합부동산세 납부의무자에 해당하는데, 원고는 조합원들로부터 개별적으로 이 사건 부동산을 신탁받은 것이 아니라 조합원들이 납부한 금전으로 이 사건 부동산을 매수하여 소유하고 있는 것이므로, 이 사건 부동산에 대하여 조합원(위탁자)별로 종합부동산세 과세표준을 구분하지 않고 이 사건 부동산 전체를 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정한 것이 위법하다고 볼 수 없음

사 건

2023구합51281 종합부동산세등부과처분취소

원 고

AAA지역주택조합

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2023. 10. 19.

판 결 선 고

2024. 01. 11.

청 구 취 지

피고가 2021. x. 19. 원고에 대하여 한 2021 년 귀속 종합부동산세 0,000,000,000 원 및 농어촌특별세 000,000,000 원의 부과처분을 모두 취소한다 .

이 유

1. 처분의 경위

가 . 원고는 서울 00구 00동 00-00 일대 토지 ( 이하 ‘ 이 사건 사업부지 ’ 라 한다 ) 에 서 공동주택을 건축하기 위하여 2018. x. 15. 서울특별시 00구청장 ( 이하 ‘ 동작구청장 ’ 이라 한다 ) 으로부터 설립인가를 받은 지역주택조합이다 .

나 . 원고는 이후 이 사건 사업부지 내에 있는 건축물 및 그 부속토지 ( 이하 ‘ 이 사건부동산 ’ 이라 한다 ) 를 취득하였다 .

다 . 00 구청장은 과세기준일을 2021. 6. 1. 로 하여 원고에게 이 사건 부동산 중 주택 143 채에 대해서는 ‘ 주택분 재산세 ’ 를 , 구 지방세법 (2021. 12. 28. 법률 제 18655 호로 개정되기 전의 것 , 이하 같다 ) 제 106 조 제 1 항 제 2 호 가목에 따른 별도합산과세대상 토지인 ‘ 주택이 아닌 건축물의 부속토지 ’ 10 필지에 대해서는 ‘ 토지분 재산세 ’ 를 각 결정․고지하였다 .

라 . 피고는 2021. x. 19. 원고에게 위와 같이 재산세가 부과된 이 사건 부동산에 대하여 주택에 대한 종합부동산세 ( 이하 ‘ 주택분 종부세 ’ 라 한다 ) 0,000,000,000 원과 토지에 대한 종합부동산세 ( 이하 ‘ 토지분 종부세 ’ 라 한다 ) 0,000,000 원의 합계 0,000,000,000 원 ( 원 단위 버림 ) 및 농어촌특별세 000,000,000 원을 결정․고지하였다 ( 이하 위 각 부과처분을 ‘ 이 사건 처분 ’ 이라 한다 ).

마 . 원고는 2022. x. 15. 조세심판원에 이 사건 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나 , 조세심판원은 2022. x. 25. 위 심판청구를 기각하였다 .

[ 인정근거 ] 다툼 없는 사실 , 갑 제 1, 2, 3 호증 ( 가지번호 있는 경우 각 가지번호 포함 , 이하 같다 ), 을 제 1, 2, 3 호증의 각 기재 , 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가 . 원고의 주장

1) 조세특례제한법 제 104 조의 19 제 1 항 제 2 호 ( 이하 ‘ 이 사건 감면규정 ’ 이라 한다 ) 은주택조합이 주택을 건설하기 위하여 취득한 토지 중 취득일부터 5 년 이내에 주택법에 따른 사업계획의 승인을 받을 토지는 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 토지의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다고 규정한다 . 비록 이 사건 감면규정은 형식적으로는 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항에 따른 종합합산과세 대상 토지만을 그 대상으로 하고 있으나 , 지역주택조합인 원고는 주택을 건설하기 위하여 이 사건 부동산을 취득하였고 , 이처럼 멸실이 예정된 주택이나 건축물의 부속토지를 종합부동산세의 과세범위에서 제외하지 않는다면 이 사건 감면규정의 입법취지에 반하게 되므로 , 현재의 이용상황이 주택인지 , 건축물의 부속토지인지 , 나대지인지 여부를 막론하고 이 사건 감면규정이 적용되어야 한다 . 따라서 주택조합이 주택을 건설하기 위하여 취득한 부동산의 경우에는 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항의 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 뿐만 아니라 같은 조 제 2 항의 ‘ 별도합산과세대상 토지 ’ 나 ‘ 주택 ’ 에 대해서도 이 사건 감면규정이 적용되어야 한다 . 그런데도 피고는 이 사건 부동산이 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항의 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 에 해당하지 않는다는 이유로 이 사건 감면규정을 적용하지 않았으므로 , 이 사건 처분은 과세의 형평을 규정한 국세기본법 제 18 조 제 1 항 , 헌법상 조세평등주의에 위반된다 .

조합원들과의 관계에서 수탁자의 지위에 있고 , 다만 신탁등기만이 마쳐지지 않은 것에 불과하다 . 신탁법에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니한 경우 신탁재산인 부동산에 관한 사실상의 소유자는 수탁자이므로 원고가 납세의무자이기는 하나 , 신탁법상 신탁재산은 수탁자의 고유재산으로부터 독립되어 있을 뿐만 아니라 위탁자별로도 각각 독립되어 있으므로 , 신탁재산인 토지나 주택의 종합부동산세 과세표준은 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라 위탁자인 조합원별로 구분하여 산정하여야 한다 . 그런데도 피고는 원고가 소유하고 있는 이 사건 부동산의 공시가격 전부를 합산하여 과세표준으로 삼았으므로 , 이 사건 처분은 그 과세표준 및 세액의 계산에 위법이 있다 .

나 . 관계 법령

별지 기재와 같다 .

다 . 인정사실

1) 원고는 조합원들이 납부한 분담금 등으로 이 사건 처분의 과세기준일인 2021. 6. 1. 이전에 이 사건 부동산에 관하여 매매를 원인으로 한 각 소유권이전등기를 마쳤다 .

2) 원고의 조합규약인 ‘ 동작하이팰리스 지역주택조합 규약 ’( 이하 ‘ 조합규약 ’ 이라 한다 ) 중 조합원의 의무 , 사업시행방법 , 부동산 신탁과 관련한 규정은 다음과 같다 . 다만 , 조합규약 제 46 조 제 1 항은 ‘ 조합원은 사업의 원활한 추진을 위하여 사업 부지를 조합에 신탁등기하여야 한다 ’ 고 정하였으나 , 원고가 조합원으로부터 이 사건 부동산에 관하여 신탁법상의 신탁등기를 경료받은 바는 없다 .

[ 인정근거 ] 다툼 없는 사실 , 갑 제 5 호증 , 을 제 1, 2, 3 호증의 각 기재 , 변론 전체의취지

라. 판단

1) 이 사건 처분의 과세형평 , 조세평등주의 위반 여부

가 ) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니하고 ( 대법원 2009. 8. 20. 선고 2008 두 11372 판결 등 참조 ), 과세대상이 된 재산이 비과세 혹은 감면대상이라는 점은 이를 주장하는 납세의무자에게 입증책임이 있다 ( 대법원 1996. 4. 26. 선고 94 누 12708 판결 등 참조 ).

나 ) 이 사건 감면규정 ( 조세특례제한법 제 104 조의 19 제 1 항 제 2 호 ) 은 주택법 제 11 조에 따른 주택조합이 주택을 건설하기 위하여 취득한 토지 ( 토지를 취득한 후 해당 연도 종합부동산세 과세기준일 전까지 주택건설사업자의 지위를 얻은 자의 토지를 포함한다 ) 중 취득일부터 5 년 이내에 주택법에 따른 사업계획의 승인을 받을 토지는 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 토지의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다고 규정하고 , 구 종합부동산세법 (2022. 9. 15. 법률 제 18977 호로 개정되기 전의 것 , 이하 같다 ) 제 13 조 제 1 항은 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5 억 원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100 분의 60 부터 100 분의 100 까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다고 규정하고 있다 . 그리고 구 종합부동산세법 제 11 조는 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 지방세법 제 106 조 제 1 항 제 1 호에 따른 종합합산과세대상 ( 이하 ‘ 종합합산과세대상 ’ 이라 한다 ) 과 같은 법 제 106 조 제 1 항 제 2 호에 따른 별도합산과세대상 ( 이하 ‘ 별도합산과세대상 ’ 이라 한다 ) 으로 구분하여 과세한다고 규정하고 있다 .

따라서 이 사건 감면규정이 적용되기 위해서는 구 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항 , 제 11 조 , 구 지방세법 제 106 조 제 1 항 제 1 호에서 정한 종합합산과세대상 토지에 해당하여야 한다 .

다 ) 구 종합부동산세법에 따르면 , 주택에 대한 종합부동산세는 ‘ 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자 ’ 에게 납부의무가 있고 ( 제 7 조 제 1 항 ), 토지에 대한 종합부동산세는 ‘ 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자 ’ 가 납부할 의무가 있다 ( 제 12 조 제 1 항 ). 그런데 구 종합부동산세법 제 2 조는 이 법에서 사용되는 용어 중 “ 주택 ” 은 지방세법 제 104 조 제 3 호에 의한 주택을 , “ 토지 ” 는 지방세법 제 104 조 제 1 호에 따른 토지를 , “ 토지분 재산세 ” 라 함은 지방세법 제 105 조 및 제 107 조에 따라 토지에 부과하는 재산세를 의미한다고 규정하고 있다 .

그리고 구 지방세법 제 104 조는 재산세에서 사용하는 용어의 의미를 정의하는 규정으로서 제 1 호에서 “ 토지 ” 란 ’ 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다 ‘ 고 규정하고 , 제 2 호에서 “ 건축물 ” 이란 ’ 제 6 조 제 4 호에 따른 건축물을 말한다 ‘ 고 규정하며 , 제 3 호에서 “ 주택 ” 이란 ’ 주택법 제 2 조 제 1 호에 따른 주택을 말하고 , 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다 ‘ 고 규정하고 있다 . 한편 주택법 제 2 조 제 1 호에서는 “ 주택 ” 이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말한다고 규정하고 있다 .

위 규정들을 종합하여 보면 , 구 지방세법에서의 ‘ 주택 ’ 이란 건축물뿐만 아니라 그 부속토지를 포함하는 것으로서 구 지방세법 제 104 조 제 1 호의 토지 , 제 2 호의 건축물과는 구분되는 별도의 과세대상이라 할 것이다 .

결국 구 종합부동산세법에서는 ‘ 주택 ’ 과 ‘ 토지 ’ 를 구분하고 있고 , 여기서 ‘ 주택 ’ 이나 ‘ 토지 ’ 의 의미는 지방세법 제 104 조 제 1 호 또는 같은 조 제 3 호의 의미와 동일하다고 보아야 한다 .

라 ) 따라서 이 사건 감면규정의 적용대상이 되기 위해서는 우선 구 지방세법 제 104 조 제 1 호가 정하고 있는 ‘ 토지 ’ 에 해당하여야 하고 , 위 ‘ 토지 ’ 의 범위에서 ‘ 주택 ’ 은 제외되며 , 나아가 그러한 토지 중에서도 구 지방세법 제 106 조 제 1 항에서 정한 종합합산과세대상 토지만이 이 사건 감면규정의 적용대상이 된다 .

마 ) 이에 대하여 원고는 멸실이 예정된 주택이나 건축물의 부속토지를 종합부동산세의 과세범위에서 제외하지 않는다면 이 사건 감면규정의 입법취지에 반하게 된다는 취지로 주장한다 . 그러나 아래와 같은 사정들을 종합하면 , 멸실이 예정된 ‘ 주택 ’ 이나 ‘ 주택이아닌 건축물의 부속토지 ’ 를 종합부동산세의 과세범위에 포함시킨다고 하더라도 과세형평에 반한다거나 헌법상 조세평등주의에 반한다고 보기 어렵다 .

(1) 종합부동산세는 고액의 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고 , 부동산의 가격안정을 도모하기 위한 것으로서 , 종합부동산세의 과세기준일 당시 원고가 종합부동산세법에서 정한 과세대상 부동산을 소유하고 있었던 이상 그에 대한 종합부동산세 납부의무를 부담하는 것이 부당하다고 보기는 어렵다 .

(2) 이 사건 감면규정이 원고와 같은 주택조합이 주택을 건설하기 위하여 취득한 부동산에 대하여 일정 범위 내에서 종합부동산세를 감면하고 있는 것은 사실이나 , 이 사건 감면규정은 종합부동산세 비과세 대상 토지를 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 로 명시하고 있으므로 , 위 규정에 따른 조세감면 혜택을 받기 위해서는 위와 같은 요건을 충족하여야 하고 , 이 사건 감면규정의 입법취지를 이유로 문언의 범위를 넘어 위 규정을 확장․유추해석할 수는 없다 .

(3) 따라서 아직 멸실되지 않은 주택 ( 건축물 및 부속토지 ) 에 대해서도 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 와 마찬가지로 이 사건 감면규정이 적용된다고 보는 것은 ‘ 주택 ’ 과 ‘ 토지 ’ 를 구분하고 있는 지방세 및 종합부동산세의 과세체계에 부합하지 않고 , 구 지방세법 및 구 종합부동산세법상 명시적 문언의 범위를 벗어나 이 사건 감면규정의 범위를 확장 또는 유추해석 하는 것으로서 허용되지 않는다 .

(4) 이 사건 처분 중 토지분 종부세 부분은 별도합산과세대상 토지에 대한 것인데 , 구 종합부동산세법은 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 와 ‘ 별도합산과세대상 토지 ’ 를 명확히 구분하고 있고 , 종합합산과세대상 토지에 대해서는 공시가격을 합산한 금액에서 5 억 원을 공제한 금액에 공정시장가액비율을 곱한 금액을 과세표준으로 하는 반면 ( 구 종합부동산세법 제 13 조 제 1 항 ), 별도합산과세대상 토지에 대해서는 공시가격을 합산한금액에서 80 억 원을 공제한 금액에 공정시장가액비율을 곱한 금액을 과세표준으로 하는 ( 구 종합부동산세법 제 13 조 제 2 항 ) 등 위 각 토지의 성격에 따라 종합부동산세 산정에 있어 분명한 차이를 두고 있다 . 따라서 ‘ 종합합산과세대상 토지 ’ 에 대하여만 적용하도록 규정하고 있는 이 사건 감면규정을 함부로 별도합산과세대상 토지에 대해서까지 유추해석 할 수는 없다 .

2) 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정하여야 하는지 여부

가 ) 관련 규정 및 법리

(1) 구 종합부동산세법 제 7 조 제 1 항은 ’ 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다 ‘ 고 규정하고 , 구 종합부동산세법 제 12 조 제 1 항은 ’ 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다 ‘ 고 규정하면서 제 1 호에서 종합합산과세대상 토지를 , 제 2 호에서 별도합산과세대상 토지를 각 규정하고 있다 . 구 지방세법 제 107 조 제 1 항은 ’ 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다 ‘ 고 규정하고 , 같은 조 제 2 항 제 5 호는 ’ 제 1 항에도 불구하고 신탁법 제 2 조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 같은 조에 따른 위탁자 ( 주택법 제 2 조 제 11 호 가목에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합을 말한다 ) 에게 재산세를 납부할 의무가 있다 ‘ 고 규정하면서 그 후문에서 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 간주하고 있다 .

(2) 나아가 구 종합부동산세법 제 7 조 제 2 항은 ’ 신탁법 제 2 조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택 ( 이하 ‘ 신탁주택 ’ 이라 한다 ) 의 경우에는 제 1 항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자 ( 주택법 제 2 조 제 11 호 가목에 따른 지역주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합을 말한다 ) 가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다 . 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다 ‘ 고 규정하고 , 구 종합부동산세법 제 12 조 제 2 항 역시 ’ 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지의 경우에는 제 1 항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다 . 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다 ‘ 고 규정하고 있다 .

(3) 신탁법에 따른 신탁은 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산을 이전하거나 그 밖의 처분을 하여 수탁자로 하여금 신탁 목적을 위하여 그 재산을 관리․처분하게 하는 것이다 ( 신탁법 제 2 조 ). 부동산의 신탁에서 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 마치기 전에는 해당 부동산 자체가 수탁자의 신탁재산으로 편입되지 않는다 ( 대법원 2019. 10. 31. 선고 2017 두 32142 판결 참조 ). 신탁법상 신탁계약이 이루어져 수탁자 앞으로 부동산의 소유권이전등기가 마쳐지면 대내외적으로 소유권이 수탁자에게 완전히 이전되어 수탁자는 신탁의 목적에 따라 신탁재산인 부동산을 관리․처분할 수 있는 권능을 갖게 되고 수탁자는 신탁의 목적 범위 내에서 신탁재산을 관리․처분하여야 하는 신탁계약상의 의무만을 부담하며 위탁자와의 내부관계에 있어서 부동산의 소유권이 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니므로 , 신탁법에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니한 경우 신탁재산인 부동산에 관한 사실상의 소유자는 수탁자로 보아야 한다 ( 대법원 2014. 11. 27. 선고 2012 두 26852 판결 참조 ).

나 ) 구체적 판단

위 규정과 법리에 비추어 살피건대 , 앞서 본 인정사실에 의하여 알 수 있는 다음의 사정을 종합해 보면 , 원고는 이 사건 부동산의 사실상 소유자로서 종합부동산세 납부의무자에 해당하는데 , 원고는 조합원들로부터 개별적으로 이 사건 부동산을 신탁받은 것이 아니라 조합원들이 납부한 금전으로 이 사건 부동산을 매수하여 소유하고있는 것이므로 , 이 사건 부동산에 대하여 조합원 ( 위탁자 ) 별로 종합부동산세 과세표준구분하지 않고 이 사건 부동산 전체를 합산하여 종합부동산세 과세표준을 산정한 것이 위법하다고 보이지 않는다 . 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다 .

(1) 구 종합부동산세법 제 7 조 제 2 항 , 제 12 조 제 2 항 , 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호는 ’ 신탁법 제 2 조에 따른 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산 ‘ 에 대하여 적용되는 것인데 , 원고가 이 사건 부동산에 관하여 신탁법에 따른 신탁등기를 마치지 않았음은 앞서 본 바와 같고 , 원고가 조합원들로부터 신탁받은 금전으로 이 사건 부동산을 매수한 후 신탁법에 의한 신탁재산임을 공시하기 위한 등기 ( 신탁재산의 처분에 의한 신탁등기 ) 를 한 것으로 보이지도 않는바 , 이 사건 부동산이 위 각 규정에서 정한 요건을 충족한다고 보기는 어렵다 . 따라서 원고에게 구 종합부동산세법 제 7 조 제 2 항 , 제 12 조 제 2 항 , 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호가 적용된다고 볼 수 없으므로 , 원고가 위 각 규정에 따라 이 사건 부동산의 종합부동산세 납세의무자가 된다고 보기는 어렵다 .

따라서 신탁법에 따른 신탁등기가 마쳐지지 아니한 이 사건 부동산의 경우 구 종합부동산세법 제 7 조 제 1 항 , 제 12 조 제 1 항 , 구 지방세법 제 107 조 제 1 항에 따라 그 사실상 소유자가 종합부동산세 납세의무자가 되는데 , 앞서 본 대법원 2014. 11. 27. 선고 2012 두 26852 판결의 법리에 비추어 볼 때 원고가 이 사건 부동산의 소유권이전 등기를 마침으로써 이 사건 부동산이 신탁재산에 편입된 이상 이 사건 각 부동산에 관한 사실상의 소유자는 수탁자인 원고로 보아야 하므로 , 이 사건 부동산의 종합부동산세 납세의무자는 결국 원고가 된다 .

(2) 그런데 이 사건 부동산은 위탁자인 조합원들이 직접 신탁한 부동산에 해당하지 않고 , 조합원들이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 부동산에 해당하는바 , 이러한 경우 2021 년 귀속 종합부동산세에 대하여 적용되는 종합부동산세법 및 지방세법의 규정을 전반적으로 살펴보더라도 원고에게 종합부동산세를 과세함에 있어 조합원별로 구분하여 과세표준을 산정하여야 할 명시적인 근거를 찾아볼 수 없다 .

이와 관련하여 지방세법 및 종합부동산세법의 개정연혁을 살펴보면 다음과 같다 . 2005. 1. 5. 법률 제 7332 호로 개정된 지방세법 제 183 조 제 1 항은 ’ 재산을 사실상 소유하고 있는 자 ‘ 를 납세의무자로 규정하면서 제 2 항 제 5 호에서 ’ 제 1 항의 규정에도 불구하고 신탁법에 의하여 수탁자명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자 . 이 경우 수탁자는 제 37 조의 규정에 의한 납세관리인으로 본다 ’ 고 규정하고 있었다 .

그런데 지방세법이 2013. 1. 1. 법률 제 11617 호로 개정되면서 제 107 조 제 1 항은 그대로 유지되었으나 제 107 조 제 2 항 제 5 호에서 ‘ 신탁법에 따라 수탁자명의로 등기ㆍ등록된 신탁재산의 경우에는 위탁자 ( 다만 , 주택법 제 2 조 제 11 호에 따른 지역주택조합ㆍ직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합ㆍ직장주택조합 ). 이 경우 수탁자 ( 지역주택조합ㆍ직장주택조합의 경우에는 조합원 ) 는 지방세기본법 제 135 조에 따른 납세관리인으로 본다 ’ 고 규정하여 지역주택조합을 위탁자로 보는 괄호안의 내용이 추가되었고 , 이는 이 사건에 적용되는 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호의 내용과 유사하다 .

그런데 지방세법이 2014. 6. 3. 법률 제 12738 호로 개정되면서 제 107 조 제 1 항 제 3 호에서 ’ 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기․등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자 ‘ 를 납세의무자로 보고 , ’ 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다 ‘ 고 하여 위탁자별로 과세표준을 달리 산정하도록 정하고 있었으나 , 위 지방세법 제 107 조 제 1 항 제 3 호의 규정은 지방세법이 2020. 12. 29. 법률 제 17769 호로 개정되면서 삭제되었고 , 앞서 본 2013. 1. 1. 법률 제 11617 호로 개정된 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호와 유사한 취지의 구 지방세법 (2020. 12. 29. 법률 제 17769 호로 개정된 것 , 이하 같다 ) 제 107 조 제 2 항 제 5 호가 다시 규정되었다 .

위와 같이 지방세법이 개정된 날과 같은 날인 2020. 12. 29. 법률 제 17760 호로 개정된 종합부동산세법은 제 7 조 제 2 항 , 제 12 조 제 2 항을 각 신설하여 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호와 같은 취지의 규정을 마련하게 되었다 .

결국 위와 같은 개정경과를 종합하면 , 2014. 6. 3. 법률 제 12738 호로 개정된 지방세법 제 107 조 제 1 항 제 3 호에 의하면 , 위탁자별로 구분된 신탁재산에 대해서는 그 수탁자를 납세의무자로 보되 , 위탁자별로 각각 다른 납세의무자로 보게 되므로 과세표준의 분할 산정이 가능하다고 볼 수 있으나 , 이 사건에서와 같이 금전신탁이 이루어진 경우 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호 , 구 종합부동산세법 제 7 조 제 2 항 , 제 12 조 제 2 항은 지역주택조합을 납세의무자로 보되 , 과세표준을 위탁자별로 분할하여 산정하도록 정하고 있지 아니하고 , 조합원들로부터 부동산신탁이 이루어져 등기 또는 등록된 경우에만 그 위탁자 ( 조합원 ) 가 납세의무자가 되어 과세표준이 분할되는 효과가 발생할 수 있을 뿐이다 .

(3) 2020. 12. 29. 법률 제 17769 호로 개정된 구 지방세법 제 107 조 제 2 항 제 5 호 , 2020. 12. 29. 법률 제 17760 호로 개정된 구 종합부동산세법 제 7 조 제 2 항 , 제 12 조 제 2 항에서 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우 해당지역주택조합을 위탁자로 보아 납세의무자로 규정한 취지는 , 부동산신탁과 달리 금전신탁의 경우 조합원 개개인의 납부액 등 지분 비중이 각기 상이하고 , 다수 조합원의 가입 · 탈퇴 자유 등으로 개별 조합원별로 재산세를 일일이 산정하여야 할 어려움이 커 , 재산세 과세업무의 비효율 및 납세관리인의 관리업무에 대한 문제를 개선․보완하기 위해 조합으로 납세의무자를 변경한 것으로 보인다 .

(4) 위탁자별로 구분된 신탁법상 신탁재산인 토지나 주택의 재산세 과세표준은 수탁자가 보유한 모든 토지나 주택의 재산세 과세표준을 합산할 것이 아니라 , 위탁자별로 구분하여 그 신탁재산의 재산세 과세표준을 합산한 금액에서 각각 일정한 과세기준금액을 공제하는 방법으로 산정하여야 한다고 보는 것이 타당하다고 설시한 대법원 2014. 11. 27. 선고 2012 두 26852 판결은 , 신탁재산의 독립성 등에 비추어 수탁자가 다수의 위탁자로부터 개별 신탁관계에 기초하여 각각의 고유재산을 신탁 받음으로써 그 신탁재산이 위탁자별로 구분되는 경우에 적용된다고 할 것이다 . 그런데 이 사건에서 원고는 조합원들로부터 신탁 받은 분담금 등으로 제 3 자로부터 이 사건 부동산을 취득하여 사실상 소유하고 있을 뿐이고 , 이 사건 부동산이 조합원들의 개별 신탁관계에 기초하여 위탁자별로 구분되어 있다고 볼만한 자료는 찾을 수 없으며 , 조합원들이 최초로 신탁한 분담금으로 취득한 이 사건 부동산을 일일이 조합원별로 대응하여 구분하는 것은 사실상 불가능하다고 보인다 .

(5) 더욱이 지역주택조합의 법적 성질을 비법인사단으로 보는 이상 조합원의 조합재산에 대한 소유관계는 총유관계로 볼 것이고 , 총유관계인 재산에 대하여 구성원은 지분권을 주장할 수 없으므로 ( 민법 제 275 조 ), 원고 명의로 소유권이전등기가 마쳐진이 사건 부동산에 대하여 조합원들의 ‘ 지분권 ’ 은 성립하지 않는다고 보는 것이 타당하다 . 공유재산의 경우에는 지분권자가 그 지분에 해당하는 부분에 대하여 재산세 등의 납세의무자가 되는 점 ( 지방세법 제 107 조 제 1 항 제 1 호 ) 에 비추어 보더라도 , 위탁자별로 구분되지 않은 이 사건 부동산에 대하여 조합원들의 지분별로 과세표준을 구분한 후 일정한 과세기준금액을 공제하고 다시 이를 합산하는 방식으로 종합부동산세를 산정하는 것 역시 적절한 과세방법이라고 보이지 않는다 .

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다 .