쟁점보증(공증)채무 공제되는 채무인지 여부

상속개시일 현재 이 사건 회사가 채무초과 상태에 있었다고 볼 수 없으므로, 주채무에 관한 망인의 쟁점보증채무는 원고의 상속재산가액에서 공제할 수 없음. 또한 쟁점공증채무는 그 존재를 확인할 수 있는 서류로 증명되었다고 볼 수 없으므로, 원고가 주장하는 망인에 대한 대여금 채무는 존재하지 않는 것으로 보임

대 전 지 방 법 원

제 2 행 정 부

판 결

사 건 2023구합205639 상속세부과처분취소

원 고 AAA

피 고 BB세무서장

변 론 종 결 2024. 8. 22.

판 결 선 고 2024. 11. 7.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2022. 8. 1. 원고에게 한 상속세 7,206,188,363원(가산세 포함) 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고의 모친 GGG(이하 ‘망인’이라 한다)이 2019. 4. 28. 사망함에 따라, 원고는 2019. 10. 29. 피고에게 납부할 세액을 2,748,488,792원으로 한 상속세과세표준신고 및 자진납부계산서를 제출하였다.

나. OO지방국세청장은 2020. 6. 18.부터 2022. 3. 7.까지 원고에 대한 상속세 조사를 실시하였고, 그 결과에 따라 피고는 2022. 8. 1. 원고에게 상속세 8,717,257,171원(가산세 포함)을 결정·고지하였다(이하 ‘당초의 처분’이라 한다).

다. 이에 대하여 원고는 2022. 10. 12. 조세심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 6. 13. 원고의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다.

라. 한편, 원고가 이 사건 소를 제기한 이후 OO지방국세청장의 상속세 재조사 결과에 따라 피고는 2024. 6. 5. 원고에 대한 상속세를 당초의 처분액에서 1,511,068,808원이 차감된 7,206,188,263원(가산세포함)으로 하는 감액경정결정을 하였다(이하 당초의 처분액 중 감액되고 남은 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2, 4, 6, 32, 33호증, 을 제3, 8호증(가지번호 있는 경우 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관련 법령

별지 기재와 같다.

3. 원고 주장의 요지

이 사건 처분은 아래와 같은 이유로 위법하므로 취소되어야 한다.

가. 원고는, 망인이 LL컨벤션 주식회사(이하 ‘이 사건 회사’라 한다)를 주채무자로 하여 부담한 연대보증채무 7,032,447,748원을 대위변제하였다. 그런데 이 사건 회사는 대출채무 연체로 변제 독촉을 받고 있었을 뿐 아니라, 대표이사에 대한 가수금 채무가 56억 원에 이른 반면, 위 회사가 소유한 이 사건 건물은 실질적인 가액이 0원에 불과하여 아무런 변제자력이 없었다. 따라서 설령 상속개시 당시에는 망인이 연대보증채무를 종국적으로 부담하는지가 확실하지 않았더라도, 그 후 원고가 위와 같이 대위변제를 할 당시에는 주채무자인 이 사건 회사에게 구상권을 행사하여 변제받을 가능성이 없었다. 또, 원고와 다른 상속인들 사이의 유류분 반환소송에서도 법원은 망인의 연대보증채무를 상속채무로서 공제하였다. 그렇다면 망인의 이 부분 연대보증채무는 상속재산가액에서 공제되어야 함에도 불구하고, 피고는 이를 공제하지 않고 이 사건 처분을 하였다(제1 주장).

나. 망인이 원고에 대하여 부담하고 있던 공정증서상의 채무 19억 5,000만 원도 상속재산가액에서 공제되어야 함에도 불구하고, 피고는 이를 공제하지 않고 이 사건 처분을 하였다(제2 주장).

다. 원고는 법정신고기한 내에 적법하게 상속세를 신고하였다. 그런데 조사청은 신고 이후 소급 감정가액으로 과세표준을 정하였는바, 원고는 이로 인한 시가 상승을 예상하지 못한 데에 귀책사유가 없다. 따라서 국세기본법 제47조의4 제3항 제6호 에 따라 조사청의 감정평가로 소급 확대된 과세표준 부분에 대한 납부지연가산세는 감면되어야 함에도 불구하고, 피고는 이 부분 납부지연가산세를 포함하여 이 사건 처분을 하였다(제3 주장).

4. 판단

가. 제1 주장에 대한 판단

1) 관련 법령 및 법리

상속세 및 증여세법 제14조 제1항 제3호 는 ‘거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 채무는 상속재산의 가액에서 뺀다.’고 규정하고 있다.

이때 상속재산 가액에서 공제될 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이므로, 상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에, 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에 피상속인이 그 채무를 이행하지 않으면 안될 뿐만 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다고 인정되는 때에는 그 채무금액을 상속재산 가액에서 공제할 수 있다고 할 것인바, 이러한 경우에 상속개시 당시에 주된 채무자가 변제불능의 상태에 있는가 아닌가는 일반적으로 주된 채무자가 파산, 화의, 회사정리 혹은 강제집행 등의 절차개시를 받거나 사업폐쇄, 행방불명, 형의 집행 등에 의하여 채무초과의 상태가 상당 기간 계속되면서 달리 융자를 받을 가능성도 없고, 재기의 방도도 서 있지 않는 등의 사정에 의하여 사실상 채권을 회수할 수 없는 상황에 있는 것이 객관적으로 인정될 수 있는가 아닌가로 결정하여야 할 것이고, 한편 이와 같은 사유는 상속세 과세가액을 결정하는 데 예외적으로 영향을 미치는 특별한 사유이므로 그와 같은 사유의 존재에 대한 주장ㆍ입증책임은 상속세 과세가액을 다투는 납세의무자 측에 있다(대법원 2004. 9. 24. 선고 2003두9886 판결 등 참조).

2) 인정사실

앞서 든 증거와 갑 제7 내지 10, 17, 18, 19, 40호증, 을 제1, 2호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다. 가) 이 사건 회사(변경전 상호: YYYY산업 주식회사)는 1994. 11. 1. 개업하여 망인 소유의 대전 OO구 OO동 545-5 외 2필지 토지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다) 위에 지상 6층, 지하 1층 규모의 상업용 건물(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다)을 건축하고 그곳에서 일반숙박업, 웨딩 이벤트 사업 등을 영위하다가, 2021. 5. 31. 폐업하였다. 위 회사의 대표이사는 2000년경부터 2012. 6. 5.까지는 망인이었고, 2012. 6. 5.부터 폐업 시까지는 원고였다. 위 회사는 2023. 2. 7. 주주총회 결의로 해산하고 같은 날 원고를 대표청산인으로 선임하였다.

나) 이 사건 회사는 2006년경부터 HH은행으로부터 총 약 76억 원의 대출을 받았고(이하 ‘이 사건 주채무’라 한다), 망인은 이에 대한 연대보증을 하였다. 또 망인과 이 사건 회사는 위 대출금을 담보하기 위하여 HH은행에게 이 사건 토지 및 이 사건 건물에 공동근저당권을 설정해 주었다.

다) 망인이 2019. 4. 28. 사망함으로써 원고를 포함한 그 자녀들 5명이 공동상속인이 되었다. 그리고 원고는 2019. 8. 12. 원고 앞으로 이 사건 토지에 관하여 유증을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

라) 원고는 2019. 7. 16. 주식회사 TTTT(이하 ‘TTTT’이라 한다)을 설립하고 사내이사로 취임하였다. 원고와 TTTT은 2020. 4. 9. 금전소비대차 명의대여 및 대행용역 계약서를 작성하였는데, 그 주된 내용은 원고가 금융기관에 이 사건 토지를 담보로 제공하고 금융기관으로부터 145억 원을 대출받음에 있어 TTTT이 원고에게 명의를 대여한다는 것이다.

위 약정을 근거로 원고는 2020. 4. 9. EE은행 등 금융기관에게 이 사건 토지를 담보로 제공하고 TTTT 명의로 위 금융기관으로부터 145억 원을 대출 받아, 그 돈 중 일부로 이 사건 주채무 중 7,032,447,748원을 대위변제(이하 ‘이 사건 대위변제’라 한다)하고, 이 사건 토지 및 건물에 설정된 위 공동근저당권을 해지하였다.

3) 판단

앞서 본 법리에 비추어 볼 때, 주채무자인 이 사건 회사가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에 피상속인인 망인이 그 채무를 이행하지 않으면 안될 뿐만 아니라 이 사건 회사에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없는지 여부는 이 사건 상속개시일인 2019. 4. 28.을 기준으로 판단하여야 한다(이와 달리 원고가 이 사건 대위변제 시를 기준으로 주채무자의 무자력 여부를 판단하여야 한다고 주장하면서 든 대법원 2010. 12. 9. 선고 2008두10133 판결은 구 국세기본법상 후발적 경정청구사유의 존재 여부에 관한 것으로서 이 사건과는 그 사안을 달리하여 원용하기에 적절하지 않다).

그런데 위 인정사실 및 앞서 든 증거와 갑 제11, 14, 24, 25, 26, 42호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음의 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 주채무에 관한 망인의 연대보증채무(이하 ‘이 사건 연대보증채무’라 한다)는 원고의 상속재산가액에서 공제할 수 없다. 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

가) 이 사건 회사의 재무상태표에 따르면, 이 사건 회사의 장부상 순자산가액(= 자산총계 – 부채총계)은 2018년 말(제25기) 현재 388,968,932원이었으므로 채무초과 상태가 아니었는데, 2019년말(제26기) 현재 ‘-92,542,420원’이 되어 채무초과 상태가 되었다. 그런데 위와 같은 사실만으로는 이 사건 상속개시일인 2019. 4. 28. 현재 기준으로는 이 사건 회사가 장부상 채무초과 상태에 있었다고 할 수 없다.

나) 또 이 사건 회사는 상속개시일 무렵 이 사건 주채무의 연체로 채권자인 HH은행으로부터 변제 독촉을 받기는 하였으나, 그 금액은 전체 대출금의 약 4%인 3억 원에 불과하였고, 이후로 이 사건 대위변제 시까지 이 사건 주채무의 변제기한을 연장하였다. 이러한 사정에 비추어 보면, 위와 같이 일부 대출금에 대한 변제 독촉을 받았다는 사정만으로 위 회사에게 변제자력이 없었다고 할 수 없다.

다) 오히려 이 사건 회사는 적극재산으로 이 사건 건물을 소유하고 있었는데, 이 건물의 장부상 취득가액은 9,791,913,259원이고, 감가상각액누계를 뺀 잔존가액은 2019년말 현재 약 63억 원, 2020년말 현재 약 61억 원이었다. 그리고 실제로 이 사건 회사는 2022. 2. 17. FFF 주식회사(이하 ‘FFF’라고만 한다)에게 위 건물을 60억 원에 매도하고 그 대금을 수령하였다. 이러한 사정에 비추어 보면, 상속개시일 당시 이 사건 건물의 시가는 적어도 60억 원 정도는 되었다고 볼 수 있다.

그런데 망인의 사망 당시 이 사건 건물에는 이 사건 주채무를 담보하기 위한 공동근저당권이 설정되어 있었으므로(주식회사 NN은행의 채권최고액 65,000,000원짜리 1순위 근저당권 외에는 모두 HH은행의 근저당권만 설정되어 있었음), 원고가 망인의 사망 직후 망인의 연대보증채무 중 자신이 상속받은 연대보증채무액(대출금 채무 원금 약 76억 원을 기준으로 계산하면 그 중 1/5인 약 15억 2,000만 원 정도)을 대위변제하였다면, 원고는 변제할 정당한 이익이 있는 사람으로서 당연히 채권자를 대위하여 그 구상권의 범위 내에서 당연히 이 사건 건물에 설정된 위 공동근저당권을 대위하므로, 원고가 이를 행사하여 그 대위변제액을 모두 변제 받을 수 있었다.

나아가 가사 원고가 이 사건 토지에 대한 공동근저당권 설정자로서 자신이 상속한 연대보증채무 액수를 초과하여 대위변제하였고, 그 전체액수가 이 사건 건물의 가액을 초과하거나 기타 사유로 주채무자로부터 일부 금액을 구상할 수 없게 된다고 하더라도, 다른 공동상속인 4명에 대하여 그들이 각각 상속한 연대보증채무액수만큼 공동보증인간의 구상권을 행사할 수 있다. 그런데 망인의 사망 당시 원고를 제외한 나머지 상속인들에게 그들이 각각 상속한 연대보증채무를 변제할 자력이 없었다고 볼 증거가 없다.

라) 한편 원고는, 이 사건 회사가 그 재무제표에는 기재되어 있지 않은 원고에 대한 가수금채무 56억 원을 부담하고 있었으므로 이를 고려하면 이 사건 상속개시 당시 이 사건 회사가 채무초과 상태에 있었다는 취지의 주장도 하나, 원고가 제출한 증거들만으로는 위 가수금채무를 인정하기 어려우므로, 원고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

또 원고는 이 사건 건물은 아무런 가치가 없었다는 취지로 주장을 하므로 살피건대, 원고가 2022. 2. 17. FFF에게 이 사건 토지를 224억 원에 매도하면서 작성한 부동산매매계약서에 ‘건물이 있을 경우 건물가액은 0원으로 한다’는 기재가 있기는 하다. 그런데 위 기재는 이 사건 건물에 관한 매매계약서와는 상반되는데다가, FFF는 이 사건 건물 및 토지의 매매대금 합계 284억 원을 원고 및 이 사건 회사에 전액 지급한 점, ㈜KK감정평가법인이 2020. 4.경 실시한 감정평가에 의하여도 이 사건 건물의 가치가 인정되었던 점 등에 비추어 보면, 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

그리고 원고는, 이 사건 연대보증채무액수가 유류분 청구 소송에서 유류분 산정의 기초재산에서 공제되었으므로 이 사건에서도 상속재산의 가액에서 공제되어야 한다고 주장한다. 살피건대, 유류분의 산정( 민법 제1113조)과 상속세 부과를 위한 과세표준의 산정은 그 목적과 근거, 산정기준 등을 달리하는 것이다. 따라서 설령 이 사건 연대보증채무가 유류분 산정을 위한 기초재산에서 공제된다고 하더라도, 그러한 사정만으로 상속세의 과세표준인 상속재산가액에서도 반드시 공제되어야 한다고 볼 수는 없다. 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

나. 제2 주장에 대한 판단

1) 상속세 및 증여세법 제14조 제4항 및 이에 따른 같은 법 시행령 제10조 제1항 제2호에 따르면, 상속재산 가액에서 공제하는 피상속인의 채무의 금액은 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등 위 사실을 확인할 수 있는 서류로 증명되는 것이어야 한다.

2) 그런데 앞서 든 증거와 갑 제28호증, 을 제6호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음의 사정들에 비추어 보면, 원고가 주장하는 망인의 원고에 대한 19억 5,000만 원의 대여금 채무는 그 존재를 확인할 수 있는 서류로 증명되었다고 볼 수 없다. 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

가) 원고는 2014. 7. 24. 망인과 사이에, 양도담보부 채무변제계약 공정증서(공증인JJ사무소 증서 2014년 제4761호, 이하 ‘이 사건 공정증서’라 다)를 작성하였고, 그 주된 내용은 다음과 같다.

제1조(대차) 망인이 2014. 7. 24. 현재 원고에게 부담하고 있는 채무금 1,950,000,000원을 다음의 각 조항에 따라 변제하기로 채권자에게 청약하고 채권자는 이를 인낙하였다. 제2조(변제기한 및 방법) 별지 양도담보된 부동산이 처분된 후 채권자가 채무자에게 서면으로 청구하면 지체없이 지급키로 하였다. 제3조(이자) 이자는 연 —로 정하여 매월 —일에 지급하기로 하였다. 제5조(지연손해금) 채무자가 원금 또는 이자의 변제를 지체한 때에는 지체한 원금 또는 이자에 대하여 연 5%의 비율에 의한 지연손해금을 채권자에게 지급한다. 제10조(양도담보) 채무자는 위 채무의 이행을 담보할 목적으로 그의 소유인 별지 목록 기재 부동산을 점유개정의 방법으로 채권자에게 양도하였고 채권자는 이를 양수하였다.

나) 그런데 위 공정증서의 주된 취지는 원고의 망인에 대한 대여금채권이 존재하는 것을 전제로 그 이행을 담보하기 위한 양도담보약정을 체결한다는 것이다. 그러나 부동산에 관한 양도담보권을 설정하기 위해서는 채권자 앞으로 소유권이전등기가 되어야 하고 점유개정의 방법으로는 이를 설정할 수 없음에도 불구하고 점유개정의 방법으로 이를 설정한다고 되어 있는 점, 그 후 실제로 양도담보 목적으로 위 부동산에 관하여 채권자인 원고 앞으로 소유권이전등기가 마쳐진 적이 없는 점 등에 비추어 보면, 위 공정증서 중 양도담보 약정 부분은 법률상 이행될 수 없는 내용이고 또 실제로 이행된 적도 없다. 또, 위 공정증서에는 이자 지급에 관한 약정이 없고, 변제기한도 확정되어 있지 않다. 따라서 위 공정증서만으로는 원고가 망인에게 19억 5,000만 원을 대여한 사실을 확인할 수 있다고 보기 어렵다.

다) 위 공정증서 외에 원고가 위 금액을 망인에게 대여한 사실을 인정할 계약서, 차용증 등 처분문서는 찾을 수 없다. 게다가 위 대여금이 매우 큰 금액이라는 것을 고려하면, 아무리 가족(모녀) 간의 금전거래라고 하더라도 돈을 송금한 자료나 자금 출처를 알 수 있는 자료 등이 전혀 남아 있지 않다는 것은 쉽게 이해하기 어렵다.

라) 반면, 망인의 유언집행자가 2019. 7. 31. 작성한 상속재산 목록에는 소극재산에 망인의 원고에 대한 19억 5,000만 원 차용금 채무는 포함되어 있지 않고, 원고가 위 공정증서 작성 이후로 망인에게 변제 독촉을 하였다고 볼 만한 증거도 없다. 이러한 사정에 비추어 보면, 원고가 주장하는 망인에 대한 대여금 채무는 존재하지 않는 것으로 보일 뿐이다.

다. 제3 주장에 대한 판단

1) 관련 법리

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는다(대법원 1993. 11. 23. 선고 93누15939 판결 등 참조).

2) 구체적 판단

앞서 든 증거와 갑 제5호증의 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음의 사정들에 비추어 보면, 이 사건 처분 중 납부지연가산세 부분은 적법하다. 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

가) 국세기본법(2020. 12. 22. 법률 제17650호로 개정되어 2021. 1. 1. 시행된 것) 제47조의4 제3항 제6호는 ‘ 상속세 및 증여세법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세를 신고한 자가 같은 법 제70조에 따라 법정신고기한까지 상속세 또는 증여세를 납부한 경우로서 법정신고기한 이후 대통령령으로 정하는 방법에 따라 상속재산 또는 증여재산을 평가하여 과세표준과 세액을 결정ㆍ경정한 경우에 납부지연가산세를 적용하지 않는다.’고 규정하고 있고, 위 개정된 국세기본법 부칙 제5조 제1항은 ‘제47조의4 제3항 제6호의 개정규정은 이 법 시행 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용한다.’고 규정하고 있다.

위 규정에 따르면, 상속세의 납세의무자는 상속세 및 증여세법에 따른 법정신고기한까지 상속세를 신고하고 납부한 경우에 납부지연가산세를 면제받을 수 있는데, 원고는 상속세 및 증여세법 제67조 에 따른 법정신고기한 전인 2019. 10. 29. 상속세 신고를 하였으나 그때까지 상속세를 납부하지는 않았다. 따라서 원고는 납부지연가산세의 면제 대상이라고 볼 수 없다.

나) 나아가 조사청은 상속개시 후인 2019. 10. 29.을 기준으로 이 사건 토지에 관한 감정평가를 실시하였는데, 통상 감정평가를 할 때 당해연도의 공시지가를 기준으로 감정평가를 하는 점, 공시지가는 매년 1월 1일을 기준으로 1년에 한 번 산정되는 점 등에 비추어 보면, 이 감정평가에 따른 감정평가액이 상속개시 당시인 2019. 4. 28.을 기준으로 평가한 감정가액보다 높다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 자료도 없다.

5. 결론

따라서 이 사건 처분은 적법하므로, 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.