이 사건 감정가액의 가격산정기준일은 평가기준일(증여일)과 동일하고 평가기준일부터 '가격산정기준일'까지 '가격변동의 특별한 사정'이 없으므로 '증여일 현재의 시가'로 인정됨

평가기준일로부터 ‘가격산정기준일’까지의 기간 중에 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없으면 족하고, ‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간까지 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야만 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다고 해석할 것은 아니라고 봄이 타당함

사 건

2023누63354 증여세부과처분취소

원 고

유ㅇㅇ 외 2

피 고

ㅇㅇ세무서장 외 1

변 론 종 결

2024. 04. 05.

판 결 선 고

2024. 05. 03.

주 문

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다.

청구취지·항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고 ㅇㅇ 세무서장이 2021. 9. 16. 원고 AAA에 대하여 한 증여세 부과처분을 취소한다. 피고 ㅇㅇ 세무서장이 2021. 9. 16. 원고 BBB, 원고 CCC에 대하여 한 각 증여세 x,xxx,xxx,xxx원의 부과처분을 각 취소한다.

이 유

1. 제1심판결의 인용

원고들의 항소이유는 이 법원에서 거듭 강조하거나 추가한 주장들 외에는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 않은바, 원고들의 주장을 제1심 및 당심에 제출된 증거들과 함께 다시 살펴보아도 제1심의 사실인정과 판단은 정당하다.

이에 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 판결 이유는, 아래 제2항과 같이 고쳐 쓰거나 추가하는 외에는 제1심판결의 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항 , 민사소송법 제420조 본문에 의하여 약어와 별지를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

2. 고쳐 쓰거나 추가하는 부분

○ 제1심판결문 제7면 제2~3행의 “매매사례가액”을 “매매사례가액 등”으로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결문 제7면 제5행의 “매매사례가액 범위”를 “매매사례가액 등의 범위”로 고쳐 쓴다.

○ 제1심판결문 제19면 제14행부터 제20면 제11행까지 부분을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

(다) 원고들은 이 사건 토지의 경우 2019. 6. 18.자 도시관리계획 변경 결정 및 지형도면 고시(서울특별시 고시 제2009-243호)에 따라 획지선이 지정됨으로 인하여 공동개발을 원칙으로 한다는 공법상 제한이 있어서 자유로운 개발이 불가능하고, 역이나 교차로 주변에 있지 않아 교통 여건이 특별히 유리하다고 보기 어려우며, 이 사건 토지 지상 건물은 소비자들이 자주 방문하지 않는 사업인 자동차정비장으로 이용될 뿐만 아니라, 현재 임차인과의 분쟁으로 제대로 된 토지 이용을 하지 못하는 상황이어서 이 사건 비교표준지와 ‘이용상황’ 및 ‘주변환경’에 있어서 큰 차이가 있다고 주장한다.

살피건대, ① 원고들의 주장과 같이 공동개발의 부담이 있었다고 보더라도 원고들이 공유하는 이 사건 토지는 모두 하나의 획지 내에 있어서 원고들끼리 협의를 통해 공동개발이 가능할 것으로 보이고(갑 제7호증), 만약 해당 토지에 대한 공동개발의 부담이 없었다고 하더라도 원고들은 이 사건 토지의 각 개별 토지와 관련하여 공유자로서 어차피 상호 협의에 따라 개발을 해야 하는 상황에 있으므로, 위와 같은 공동개발의 부담 사항을 이 사건 토지의 시가를 산정할 때 반드시 반영하여야 한다고 단정하기는 어려운 점, ② 앞에서 본 바와 같이 이 사건 토지와 이 사건 비교표준지는 모두 지하철역 주변에 위치하여 있고 이 사건 비교표준지 중 A 토지, B 토지의 경우 오히려 이 사건 토지보다 지하철역과 멀리 떨어져 있다고 보이는 점, ③ 이 사건 토지는 이 사건 비교표준지 중 A 토지, B 토지와 같은 대로변에 위치하여 인근에 식당, 카페, 모텔 등이 위치한바 접근조건이 이 사건 비교표준지에 비해 나쁘다고 볼 수 없는 점, ④ 이 사건 토지의 지상건물에서 영위 중인 사업이 식당, 카페 등에 비해 유동인구가 적은 자동차정비장이라고 하더라도 이 사건 토지 주변에 식당, 카페 등의 사업장이 많이 위치하고 있는 이상 이 사건 토지의 이용상황 및 주변환경이 크게 불리하다고 보기 어려운 점, ⑤ 원고들이 이 사건 토지의 임차인과 법적인 분쟁 중에 있다는 사정만으로 그와 같은 분쟁 사실이 이 사건 토지의 시가 평가에 본질적인 영향을 미친다고 보기 어려운 점, ⑥ 이 사건 토지와 이 사건 비교표준지의 용도지역이나 주변환경 등에 다소 상이한 점이 있더라도, 앞서 본 법리에 비추어 볼 때 이러한 점은 지역요인이나 개별요인의 분석 등 품등비교에서 참작하면 되는 것이지 그러한 표준지의 선정 자체가 잘못된 것으로 단정할 수 없는 점 등을 고려하면, 원고들의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

○ 제1심판결문 제20면 제12행부터 제21면 제5행까지 부분을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

나) ‘지역요인’ 및 ‘그 밖의 요인 보정’ 관련

원고들은, 표준지공시지가 조사·평가 기준(국토교통부훈령 제1235호, 이하 ‘표준지평가기준’이라 한다) 제9조 제4항에 따라 (i) 이용상황 (ii) 공법상 제한(공법상 용도지역 등) (iii) 역세권 여부 등의 사항에 따라 ‘인근지역’의 범위가 정해지는데, 이 사건 비교표준지는 이 사건 토지와 위 각 사항에 있어서 동일하거나 유사하다고 볼 수 없어 표준지평가기준 제9조 제1항에 따라 별표 규정에 따른 구체적인 ‘지역요인’의 비교 없이 지역요인이 동일 또는 대등하다고 볼 수 없고, ‘그 밖의 요인 보정’ 또한 적정하게 이루어지지 않았다는 취지로 주장한다. 그러나 감정인의 감정결과는 그 감정 방법 등이 경험칙에 반하거나 합리성이 없는 등의 현저한 잘못이 없는 한 이를 존중하여야 할 것인데(대법원 2014. 8. 20. 선고 2012다69159 판결 등 참조), 앞에서 본 바와 같이 이 사건 토지는 이 사건 비교표준지와 용도지역, 도로조건, 지세 등이 동일하거나 유사하며, 모두 지하철역 근방에 존재할 뿐만 아니라 서로 각 직선거리로 1km 이내에 위치하고 있으므로 이 사건 토지는 이 사건 비교표준지의 인근지역으로 볼 수 있고, 이에 따라 이 사건 각 감정평가법인은 인근지역 내에서 용도지역, 이용상황, 주변환경, 지리적 접근성, 가치형성요인의 유사성 등을 고려하여 비교사례를 선정한 뒤 ‘그 밖의 요인 보정치’를 구체적으로 산정한 것으로 보이므로(을 제1, 2호증 ‘그 밖의 요인 보정’ 항목의 기재 부분 참조), 이와 다른 전제에 선 원고들의 위 주장은 받아들이지 않는다. 한편, 원고들은, ‘그 밖의 요인 보정’의 경우 감정평가업자마다 주관적 판단에 따라 보정치가 크게 차이날 수 있어 평가의 신뢰성이 문제되는데, 특히 이 사건의 경우에도 이 사건 비교표준지별로 각 감정평가법인이 산정한 그 밖의 요인 보정치가 이 사건 비교표준지 A의 경우, ddd감정평가법인은 2.65로, eee감정평가법인은 1.99로, 이 사건 비교표준지 B의 경우 ddd감정평가법인은 2.11로, eee감정평가법인은 2.68로 각각 산정하는 등 서로 차이가 많이 난다고 주장한다. 그러나 원고들의 위와 같은 주장은 ddd감정평가법인은 x-x 토지를 비교표준지 A, yyy-yy 토지를 비교표준지 B로 정한 반면(을 제2호증, 17면), eee감정평가법인은 반대로 yyy-yy 토지를 비교표준지 A로, x-x 토지를 비교표준지 B로 정하였다는 점(을 제1호증, 15면)을 간과한 것으로 보이고, 이러한 점을 고려하면 각 감정평가법인의 그 밖의 요인 보정치는 오히려 서로 큰 차이가 나지 않는 것으로 보인다. 따라서 원고들의 위 주장도 받아들일 수 없다.

○ 제1심판결문 제21면 제6행부터 같은 면 제16행까지 부분을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

다) 부담부 증여 관련

원고들은, 이 사건 증여는 수증자인 원고들이 증여자인 FFF에 대한 부양의무 등 일정한 의무를 부담하는 것을 조건으로 하고 있고, 원고들이 위 부양의무 등을 이행하지 않을 경우 증여자인 FFF이 이 사건 증여를 해제할 수도 있는바, 원고들의 이 사건 부동산에 대한 사용, 수익, 처분에 일정한 제한이 존재하는데, 이 사건 각 감정평가법인은 이러한 점을 감정평가 절차상 전혀 고려하지 않았으므로, 이 사건 감정가액이 이 사건 부동산의 객관적 가치를 반영하지 않고 있다고 주장한다.

그러나 원고들이 증여자인 원고들의 부친 FFF으로부터 이 사건 부동산(그중 각 일부 지분)을 증여받은 것과 관련하여 해당 부동산에 대한 이 사건 감정평가를 할 때에 원고들과 원고들의 특수관계인인 부친 FFF 간에 존재하는 채무 내용 등을 고려하여야 하는 근거를 찾아볼 수 없다. 또한 원고들과 증여자 FFF 사이의 증여계약이 원고들이 증여자에 대한 부양의무 등을 부담하고, 증여자의 사망 이전 이 사건 부동산을 매각 또는 담보 제공할 시 증여자의 동의를 받는 것을 조건으로 하여 이루어졌더라도, 이러한 사정이 원고들이 이 사건 부동산을 대외적으로 자유롭게 사용, 수익, 처분할 수 없다는 근거는 될 수 없다. 만약 원고들이 증여자에 대한 부양의무를 이행하지 않거나 증여자의 동의 없이 이 사건 부동산을 처분하였다고 하더라도 이 사건 부동산의 처분의 법적 효력에는 영향이 없고 단지 원고들이 증여자에 대하여 증여계약에 따른 의무 불이행에 대한 책임을 부담하게 될 뿐이다. 따라서 원고들이 주장하는 사정만으로 앞에서 본 이 사건 감정가액이 이 사건 부동산의 객관적 가치를 반영하지 않은 것이라고 단정할 수도 없으므로, 원고들의 위 주장 역시 받아들이지 않는다.

○ 제1심판결문 제21면 제17행부터 제23면 제6행까지 부분을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

5) 이 사건 감정가액을 구 상증세법 제60조 제1항의 ‘증여일 현재의 시가’로 볼 수 있는지

가) 원고는, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서, 제2항 제2호의 문언에 따르면 평가기준일 전 2년 이내의 기간 또는 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(법정결정기한)까지의 기간 중에 감정이 있는 경우 평가기준일로부터 ‘가격산정기준일’뿐만 아니라 ‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간 중에도 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있는데, 이 사건증여일과 이 사건 감정평가서 작성일 사이의 지가변동률 및 개별공시지가변동률에 비추어 볼 때 ‘가격변동의 특별한 사정’이 명백히 존재하는바, 이 사건 감정가액을 구 상증세법 제60조 제1항에 따른 ‘증여일 현재의 시가’로 볼 수 없다고 주장한다.

나) 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하지만, 다른 한편 법규의 해석 및 적용은 관련 법령을 종합적․체계적으로 해석․적용함으로써 구체적 타당성과 법적 안정성을 조화시키는 것이므로, 당해 법률규정 및 관련 법령의 취지와 목적에 비추어 문언의 예측가능성을 저해하지 않는 범위 내에서 합리적인 이유가 있는 합목적적해석은 허용된다 할 것이다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두13088 판결, 대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결 등 참조). 그런데 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 ‘평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(법정결정기한2))까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다’고 규정하면서, 제2항 제2호에서 ‘제1항 제2호의 경우(감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우)에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일’이라 규정하고 있기는 하다. 그러나 아래에서 보는 사정들을 종합하면, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서, 제2항 제2호를 적용함에 있어, 평가기준일로부터 ‘가격산정기준일’까지의 기간 중에 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없으면 족하고, ‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간까지 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야만 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다고 해석할 것은 아니라고 봄이 타당하다. 따라서 평가기준일로부터 ‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간 중에도 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야 한다는 원고의 주장은 당해 법령의 규정 및 관련 법령의 취지와 목적을 고려한 합목적적 해석에 반하는 것으로서 받아들일 수 없다.

(1) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 시가 평가기간 내에 매매 등이 있는 경우 그 매매사례가액 등을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있도록 규정하면서 같은 조 제2항 제2호에서 감정의 경우 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 기준으로 감정가액이 평가기간 이내에 해당하는지를 판단하여야 한다고 규정하고 있다. 이와 같이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문, 제2항 제2호는 감정평가의 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기간 이내에 있는 경우에만 이를 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있는데, 이는 소급감정에 의한 시가의 인정범위가 제한 없이 확장되는 것을 방지하기 위한 취지로 보인다.

(2) 반면 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 ‘상속․증여재산 평가의 합리화’를 위하여 시가 평가기간이 지난 경우에도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하려는 취지에서 평가기간 외에 매매 등이 있는 경우에도 일정 요건을 충족하는 경우 시가로 인정할 수 있음을 규정하고 있는바, 앞서 본 구 상증세법 시행령 제49조 제2항 제2호에서 ‘감정가액평가서 작성일’을 함께 규정한 취지가 같은 시행령 제49조 제1항 단서에도 그대로 적용된다고 볼 수는 없으므로, 비록 같은 시행령 제49조 제1항 단서에서 ‘평가기준일부터 제2항 각호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없을 것’을 시가로 인정하기 위한 요건으로 규정함으로써 조문에서 ‘제2항 각호’를 인용하고 있다고 하더라도, ‘가격산정기준일’이 아니라 ‘감정가액평가서 작성일’까지도 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야 한다는 것이 입법자의 의도였다고 보이지 않는다.

(3) 위와 같이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 ‘가격변동의 특별한 사정이 없을 것’을 요구하는 취지는 매매 등 가액의 시가로서의 타당성 확보에 있는 것인데, 추후 감정기관이 감정가액평가서를 작성하는 시점은 감정가액의 타당성과는 무관하다고 보이고, 달리 ‘감정가액평가서 작성일’까지 가격변동이 없어야 한다고 보아야 할 합리적인 근거를 찾기 어렵다.

(4) 구 상증세법 제60조 제1항은 상속․증여재산의 가액을 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가로 정하는 시가주의 원칙을 채택하고 있고, 대법원 판례는 매매 등의 거래가격을 시가로 인정함에 있어 거래일과 시가산정일 사이에 가격변동이 없어야 한다는 입장을 취하고 있으므로(대법원 1988. 6. 28. 선고 88누582 판결, 대법원 1998. 7. 10. 선고 97누10765 판결, 대법원 2012. 4. 26. 선고 2011두30038 판결 등 참조), 일반적인 가격변동의 경우에도 ‘가격변동의 특별한 사정’이 있는 경우에 해당한다고 봄이 타당하다고 할 것인데, ‘감정가액평가서 작성일’까지 가격변동이 없을 것을 요구한다면 가격산정기준일을 평가기준일로 하여 감정평가가 이루어졌더라도 감정가액평가서가 뒤늦게 작성되었다는 사정만으로 해당 감정가액이 ‘평가기준일 현재의 시가’로 인정받지 못하는 경우가 적지 않게 발생할 수 있고, 이는 오히려 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 입법취지에 부합하지 않는다.

(5) 구 상증세법 시행령 제49조 제2항 제1호, 제3호에서는 ‘가격변동의 특별한 사정’ 유무의 판단 기준일로 매매계약서 작성일 등은 별도로 규정하지 않고 매매계약일, 보상가액․경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 등 실질적으로 매매, 경매 등 가액이 결정된 일자만을 규정하고 있는바, 매매, 경매 등과는 달리 감정의 경우에만 ‘감정가액평가서 작성일’까지도 가격변동의 특별한 사정이 없을 것을 요구하는 것은 법체계 및 형평에 맞지 아니한다.

다) 그렇다면 평가기준일부터 ‘가격산정기준일’까지의 기간 중에 ‘가격변동의 특별한 사정’이 없다는 점이 인정될 경우 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당한데, 이 사건 감정가액의 가격산정기준일은 평가기준일(증여일)과 동일한바, 이 사건 감정가액을 구 상증세법 제60조 제1항의 ‘증여일 현재의 시가’로 인정할 수 있으므로, 결국 이 부분 원고의 주장은 이유 없다.

○ 제1심판결문 제24면 제12행의 “어렵고” 다음에 아래 내용을 추가한다.

[ddd감정평가법인이 작성한 감정평가서에도 zzz-zz 토지에 대한 2020. 7. 16.자 거래사례에 관하여 ‘상기와 같이 거래되었으나 지분 일부에 대한 매매로서 인근 가격수준 대비 현저한 저가로 판단됩니다.’라고 기재되어 있다(을 제2호증 제12면 참조)]

3. 결론

그렇다면 원고들의 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고들의 항소는 이유 없어 이를 모두 기각한다.