공급 당시 공부상 업무시설인 오피스텔은 조세특례제한법에서 정한 국민주택에 해당하지 않음

공급 당시 공부상 업무시설에 해당하는 오피스텔은 사실상 주거의 용도로 사용될 수 있는 구조와 기능을 갖추었고 실제로 주거의 용도로 사용되었는지 여부 등과 관계없이 조세특례제한법에서 정한 국민주택에 해당하지 않음

주 문

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

주위적으로, 피고가 20xx. xx. xx. 원고에 대하여 한 별지 1 처분 목록 ‘부과세액’란 기재 각 부가가치세 및 법인세(각 가산세 포함) 부과처분 중 ‘취소세액’란 기재 각 부가가치세(가산세 포함) 부과처분을 모두 취소한다.

예비적으로, 피고가 20xx. xx. xx.. 원고에 대하여 한 별지 2 처분 목록 ‘부과세액’란 기재 각 부가가치세 및 법인세(각 가산세 포함) 부과처분 중 ‘취소세액’란 기재 각 부가가치세 및 법인세(각 가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 주택건설업 등을 목적으로 설립된 주식회사로, OO시 OO동 xx-xx 지상에 다세대 주택 및 공부상 업무시설(오피스텔) x개동(다세대주택 xx세대, 오피스텔 xx호, 이하 위 각 오피스텔을 ‘이 사건 오피스텔’이라 한다)을 신축하여 분양하였다.

나. 원고는 20xx년 이 사건 오피스텔의 분양을 조세특례제한법 제106조 제1항 전문1) 제4호(이하 ‘이 사건 면세조항’이라 한다)의 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급으로 보아 그 분양수입을 면세매출로 신고하였다.

다. 피고는 20xx. xx. xx.부터 20xx. xx. xx.까지 원고의 20xx 사업연도 법인통합조사를 실시하였고, 위 조사결과에 따라 이 사건 오피스텔의 분양을 부가가치세 과세대상으로 보아 20xx. xx. xx. 원고에게 20xx년 제1기 부가가치세 xxx,xxx,xxx원, 20xx년 제2기 부가가치세 xxx,xxx,xxx원을 각 결정·고지하고(이하 ‘이 사건 부가가치세 부과처분’이라 한다), 직원급여 등 합계 xxx,xxx,xxx원을 손금불산입하여 20xx사업연도 법인세 xx,xxx,xxx원을 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 법인세 부과처분’이라 하고, 위 각 처분을 통틀어 ‘이 사건 각 처분’이라 한다).

라. 원고는 20xx. xx. xx. 이 사건 각 처분에 불복하여 이의신청을 하였으나 이의신청이 기각되었고, 20xx. xx. xx. 국세청장에게 이 사건 각 처분에 대한 심사청구를 하였다.

마. 국세청장은 20xx. xx. xx. 원고의 심사청구를 기각하였고, 20xx. xx. xx. 원고에게 그 기각결정문을 발송하였다. 원고는 20xx. xx. xx.위 기각결정문을 송달받았고, 20xx. xx. xx. 이 사건 소를 제기하였다.

2. 원고 주장의 요지

가. 주위적 청구

1) 이 사건 면세조항에 의하면 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’의 공급은 부가가치세 면제대상에 해당하는데, 이 사건 면세조항의 입법취지, 구 조세특례제한법 시행령 (2019. 2. 12. 대통령령 제29527호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 조세특례제한법 시행령’이라고만 한다) 제106조 제4항 제1호, 제51조의2 제3항은 위 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’을 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’으로 정하며 주택의 ‘규모’에 대하여만 주택법을 인용하고, ‘주택’의 정의에 관하여는 직접 규정 또는 주택법을 인용하고 있지 않은 점, 주택임대용역에 대하여 부가가치세 면제를 규정한 부가가치세법령, 소득세 비과세 대상인 주택임대소득 또는 주택에 관한 양도소득세에 관한 소득세법령 등에서 ‘주택’을 ‘주택법에 따른 주택’으로 제한하지 않고 있는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 면제조항의 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’에는 주거용 오피스텔이 포함된다고 해석하여야 한다.

그런데 이 사건 오피스텔은 주거용으로 설계 및 건축되었고, 분양계약 시 주거용으로 사용을 제한하여 준공 이후 현재까지 주거 용도로 사용되고 있으며, 분양 받은 사람들이 ‘주택’에 관한 재산세를 납부하고 있으므로, 이 사건 오피스텔은 주거용 오피스텔로서 이 사건 면제조항에 따라 부가가치세가 면제되는 ‘주택’에 해당한다.

따라서 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 부가가치세 부과처분은 위법하므로, 별지 1 표의 ‘취소세액’란 기재 각 부가가치세(가산세 포함)의 부과처분은 취소되어야 한다.

2) 설령 이 사건 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당하지 않는다고 하더라도, 조세심판원에서 주거용 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당한다고 여러 차례 판단하였고, 그와 같은 취지로 판결한 하급심 판결이 존재하는 점 등에 비추어 보면, 원고가 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세를 납부하지 않은 것에 대하여 그 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정되므로, 이 사건 부가가치세 부과처분 중 가산세 부분은 위법하다.

나. 예비적 청구

1) 원고는 이 사건 오피스텔 매수인들과 분양계약을 체결하며 이를 주거용으로 사용하고 이후 과세관청에서 이를 업무시설로 보아 부가가치세를 과세할 경우에는 분양자인 원고가 이를 부담하기로 약정하였는바, 아래와 같은 점 등에 비추어 보면, 이 사건 오피스텔의 분양가액에는 차후에 과세될지 모르는 부가가치세가 포함되어 있다고 보아야 하므로, 부가가치세법 제29조 제7항 에 따라 대가로 받은 금액의 100/110을 공급가액으로 보아야 한다. 따라서 이를 초과하는 별지 2 표의 ‘취소세액’란 기재 각 부가가치세 및 법인세(각 가산세 포함)의 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다.

① 부가가치세 제도는 궁극적으로 최종소비자에게 조세를 부담시키는 간접세이므로, 공급자와 공급받는 자간에 어떠한 가격이나 조건으로 거래를 하였더라도, 최종소비자가 과세재화를 구입하고 지불한 금액은 부가가치세가 포함된 가격으로 보는 것이 과세원리에 부합한다.

② 피고는 ‘부가가치세 과세대상거래를 오인하여 영세율 또는 면세거래로 보아 공급가액만을 수수한 경우 공급가액과 세액이 불분명한 것으로 볼 수 없다’는 부가가치세 집행기준 29-0-4 제3항에 따라 이 사건 오피스텔의 공급이 부가가치세법 제29조 제7항 의 ‘사업자가 재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우’에 해당하지 않는다고 판단하였으나, 위 집행기준 규정은 이 사건 오피스텔 분양금액 전부를 과세표준으로 하여야 한다는 취지가 아니다.

설령 위 집행기준 규정이 이 사건에 관하여 적용될 수 있다 하더라도, 위 부가가치세법 제29조 제7항 은 재화 대가에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니하게 된 사유나 경위를 불문하고 있음에도, 위 집행기준 규정에서 ‘과세대상거래를 오인한 경우’를 위 규정의 적용대상에 제외하고 있는 것은 위임범위의 한계를 일탈하여 조세법률주의를 위반한 것이거나, 합리적인 이유 없이 특정 납세의무자를 불리하게차별하거나 우대하는 것으로 명확성의 원칙 및 평등의 원칙에 위반한 것이므로, 위 집행기준 규정은 효력이 없다.

③ 부가가치세 과세대상 재화의 거래에 있어 공급자가 부가가치세 명목의 대가를 받지 않은 경우 그것이 의도적인 것인지 실수인지를 불문하고 부가가치세에 해당되는 금액만큼을 할인하여 거래하였다고 보는 것이 실질과세원칙에 비추어 타당하다.

④ 이 사건 각 처분이 적법하다면, 과세관청은 개별 거래가격이 부가가치세가 포함된 것인지를 모두 따져가며 과세행정을 집행하여야 하고, 이는 국가가 국민의 경제활동에 지나치게 간섭하는 것으로서 헌법에서 보장하는 거래의 자유 등 기본권을 침해하는 것일 뿐 아니라, 사실상 거래징수 의무 불이행에 대한 벌과금을 부과하는 것에 해당한다.

2) 설령 이 사건 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당하지 않는다고 하더라도, 조세심판원에서 주거용 오피스텔의 공급이 부가가치세 면제대상에 해당한다고 여러 차례 판단하였고, 그와 같은 취지로 판결한 하급심 판결이 존재하는 점 등에 비추어, 원고가 이 사건 오피스텔의 분양과 관련하여 부가가치세 및 법인세를 납부하지 않은 것에 대하여 그 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 인정되므로, 이 사건 각 처분 중 가산세 부분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 3 관계 법령 기재와 같다.

4. 판단

가. 주위적 청구에 대한 판단

1) 관련 규정 및 법리

가) 이 사건 면세조항에 따르면 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’의 공급에 대해서는 부가가치세가 면제된다. 그 위임에 따른 구 조세특례제한법 시행령 제106조 제4항 제1호 는 위 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’을 ‘제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택’으로 정하고 있고, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항은 위 규모를 ‘주택법에 따른 국민주택 규모’라고 정하고 있다.

그리고 주택법 제2조 제6호 는 ‘국민주택 규모’를 ‘주거의 용도로만 쓰이는 면적이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택( 수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용 면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)’으로 정하고 있고, 같은 조 제1호는 ‘주택’을 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지’로 정의하면서 이를 ‘단독주택’과 ‘공동주택’으로 구분하였으며, 이와 별도로 제4호에서 ‘준주택’을 ‘주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등’으로 정의하면서 그 범위와 종류는 대통령령에 위임하고 있다. 그 위임에 따른 주택법 시행령 제4조 제4호 는 ‘준주택’의 하나로 ‘4. 건축법 시행령 별표 1 제14호 나목 2)에 따른 오피스텔’을 들고 있다. 그리고 용도별 건축물의 종류를 정하고 있는 건축법 시행령 [별표 1] 제14호 나목 2)는 ‘오피스텔’을 ‘단독주택’ 또는 ‘공동주택’과 구분되는 ‘업무시설’의 하나로 정하면서 ‘업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것’으로 정의하고 있다.

이 사건 면세조항의 위임에 따른 구 조세특례제한법 시행령 제106조 제4항 제1호 는 위와 같이 ‘주택’이라고만 규정하고 있다. 한편 같은 법령인 구 조세특례제한법 시행령에는 ‘주택’에 ‘ 주택법 시행령 규정에 따른 오피스텔’ 또는 ‘주거에 사용하는 오피스텔’이 포함된다고 명시하고 있는 다른 규정이 있다. 즉, ① 조세특례제한법 제95조의2 제1항 의 위임에 따라 근로자의 종합소득세액에서 공제되는 월세액의 범위를 정한 구 조세특례제한법 시행령 제95조 제2항 , ② 같은 법 제96조 제1항의 위임에 따라 소형주택 임대사업자에 대한 세액감면이 적용되는 임대주택의 범위를 정한 같은 법 시행령 제96조 제2항 제1호2), ③ 같은 법 제97조의6 제1항의 위임에 따라 임대주택 부동산투자회사의 현물출자자에 대한 과세특례가 적용되는 ‘임대주택용으로 사용되는 부분’의 범위를 정한 같은 법 시행령 제97조의6 제2항 제1호, ④ 같은 법 제99조의2 제1항의 위임에 따라 취득자에 대한 양도소득세 과세특례가 적용되는 신축주택 등의 범위를 정한 같은 법 시행령 제99조의2 제1항 제9호 등은 주택에 일정한 주거용 오피스텔을 포함하고 있다.

나) 위 법령의 문언·내용과 체계, 이 사건 면세조항이 국민주택 규모 이하의 주택 공급에 대하여 부가가치세를 면제하는 취지, 주택과 오피스텔에 대한 각종 법적 규율의 차이, 특히 조세특례제한법령의 다른 규정에서 이 사건 면세조항과 달리 ‘오피스텔’ 또는 ‘주거에 사용하는 오피스텔’이 ‘주택’에 포함된다고 명시하고 있는 점과의 균형 등을 종합하면, 특별한 사정이 없는 한 공급 당시 공부상 용도가 업무시설인 오피스텔은 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부와 관계없이 이 사건 면세조항의 ‘국민주택’에 해당한다고 볼 수 없다.

공급하는 건축물이 관련 법령에 따른 오피스텔의 요건을 적법하게 충족하여 공부상 업무시설로 등재되었다면, 그것이 공급 당시 사실상 주거의 용도로 사용될 수 있는 구조와 기능을 갖추었다고 하더라도 이를 건축법상 오피스텔의 용도인 업무시설로 사용할 수 있다. 위와 같은 경우 이 사건 면세조항의 적용대상이 될 수 없는 오피스텔에 해당하는지는 원칙적으로 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 판단하여야 한다. 나아가 해당 건축물이 공급 당시 공부상 용도가 업무시설인 오피스텔에 해당하여 이 사건 면세조항에 따른 부가가치세 면제대상에서 제외된 이상 나중에 실제로 주거용도로 사용되고 있더라도 이와 달리 볼 수 없다(대법원 2021. 1. 14. 선고 2020두40914 판결 참조).

2) 위 법리에 비추어 이 사건을 살피건대, 이 사건 오피스텔은 공급 당시 관련 법령에 따른 오피스텔의 요건을 충족하고 공부상 용도 역시 업무시설이므로, 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부나 사실상 주거 용도로 사용될 수 있는 구조와 기능을 갖추었고 실제로 주거의 용도로 사용되었는지 여부 등과 관계없이 이 사건 면세조항에서 말하는 ‘국민주택’에 해당하지 않는다.

3) 따라서 이 사건 오피스텔의 분양에 이 사건 면세조항이 적용됨을 전제로 하는 원고의 주위적 청구는 이유 없다.

나. 예비적 청구에 대한 판단

1) 부가가치세법 제29조 제1항 , 제3항에 의하면 재화의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화의 대가로 받은 금전을 합한 금액으로 하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다. 한편, 부가가치세법 제29조 제7항 은 ‘사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다’고 규정하고 있다.

2) 앞서 본 사실과 앞서 든 증거들 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고는 이 사건 오피스텔에 대한 분양계약을 체결하며 ‘주거용으로만 사용한다’라는 특약사항을 넣은 사실, 원고는 이 사건 오피스텔 분양수입을 면세매출로 신고하고, 관련하여 부가가치세를 납부하지 않은 사실을 인정할 수 있는바, 원고의 의사는 이 사건 오피스텔은 주거용으로 사용되어 면세대상이라는 판단 하에 이에 관한 부가가치세를 수수하지 않은 것이므로, 원고가 대가로 수수한 금액에는 부가가치세가 포함되지 않았다고 보아야 하고, 따라서 대가로 수수한 금액 전체를 과세표준으로 삼은 이 사건 부가가치세 부과처분 및 이를 전제로 한 이 사건 법인세 부과처분은 모두 적법하다.

이에 대하여 원고는 이 사건 오피스텔 분양계약의 특약 등에 비추어 보면, 부가가치세법 제29조 제7항 의 ‘사업자가 재화를 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우’에 해당한다고 보아야 하므로, 분양대금에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다고 주장하나, 앞서 본 바와 같이 원고는 이 사건 오피스텔의 분양매출이 면세대상이라고 보아 세액이 0원이라는 전제하에 부가가치세를 포함하지 않은 재화공급대가를 분양대금으로 정한 것이므로, 위 분양대금에 부가가치세가 포함되어 있는지 분명하지 않다고 볼 수 없고, 그와 같이 보아 한 이 사건 각 처분이 부가가치세의 과세원리나 실질과세원칙 등을 위반하거나 국민의 기본권을 침해하는 것으로 보거나 부가가치세 집행기준을 잘못 적용하거나 무효인 부가가치세 집행기준을 적용시킨 것으로 볼 수 없고, 과세요건이 성립한 경우에 대하여 적법하게 부가가치세 등을 과세한 이 사건 각 처분을 벌과금 부과에 해당한다고 볼 수도 없는바, 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

3) 따라서 원고의 예비적 청구도 이유 없다.

다. 가산세 부과처분 취소 주장에 대한 판단(주위적 및 예비적 청구 공통)

1) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이다. 따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다. 그러나 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립 등이 있다고 할 수 없음에도 납세의무자가 자기 나름의 해석에 의하여 납세 등의 의무가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지나 오해에 불과하여 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원 2013. 6. 27. 선고 2011두17776 판결 등 참조).

2) 앞서 인정한 사실관계 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 원고가 이 사건 오피스텔의 분양에 대한 부가가치세가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법률의 부지 또는 착오에 불과하고, 원고에게 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세를 신고·납부할 것을 기대하는 것이 무리라거나 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.

① 앞서 본 바와 같이 공부상 용도가 ‘업무시설’인 ‘오피스텔’은 이 사건 면제규정의 ‘국민주택’에 해당한다고 볼 수 없고, 관련 법령의 문언과 체계 등에 비추어 이와 달리 해석할 여지가 있다고 보기 어렵다.

② 대법원은 과거 이 사건 면제조항 및 그와 유사한 취지의 구 조세감면규제법 규정 등에 관하여 1996. 10. 11. 선고 96누8758 판결 등에서부터 최근에 이르기까지 오피스텔의 공급은 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 않는다고 일관되게 판결하고 있고, 원고가 원고의 주장에 부합하는 판시를 하였다며 원용한 서울고등법원 2020. 6. 18. 선고 2018누77441 판결의 경우 위와 같은 이유로 파기되었는바,위 하급심 판결이 선고되었다는 사정만으로 원고가 이 사건 오피스텔의 분양에 대한 부가가치세가 면제된다고 잘못 판단한 것에 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.

③ 조세심판원이 ‘오피스텔의 공급이 이 사건 면제규정에 따른 부가가치세 면제대상인지 여부’에 관하여 2017. 12. 20. 자 조세심판관합동회의 결정이 있기 전까지는 이를 긍정하기도 하고 부정하기도 하였으나, 이와 같이 조세심판원의 결정이 일관되지 않았다는 사정만으로 세법해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있었다고 인정할 수 있는 정도에 이르렀다고 보기는 어렵다.

④ 위와 같이 조세심판원의 결정이 일관되지 않은 시기가 있었다 하더라도 원고로서는 국세청 등에 질의를 하는 방법 등으로 의문을 충분히 해소할 수 있었을 것으로 보이는데도, 원고는 그러한 노력을 전혀 하지 않은 채 자신에게 유리한 조세심판원의 일부 결정 등만을 근거로 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세를 신고․납부하지 않았고, 더욱이 이 사건 부가가치세 등의 신고는 오피스텔에 관하여 부가가치세를 과세하는 것이 타당하다는 조세심판관합동회의 결정이 있은 후에 이루어진 것이다.

3) 따라서 가산세에 관한 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

5. 결론

그렇다면 원고의 주위적 청구 및 예비적 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.