구 상증세법 제45조의5 제1항 제3호의 '주식보유비율' 및 같은 항 각호 외 본문의 '주식보유비율'은 모두 상증세법 제45조의3에서 규정하는 지배주주의 개념이 준용되므로 간접주주의 주식보유비율도 포함됨

구 상증세법(2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것) 제45조의5 제1항 본문과 같은 항 제3호의 “주식보유비율”의 의미는 모두 ‘특정법인의 지배주주와 그 친족의 주식보유비율’을 의미하는 것으로서 동일한 것으로 봄이 타당함

특정법인 거래에 의한 이익증여, 간접주주, 간접주식보유비율, 지배주주 등, 제45조의3

사 건

2024 누 33282 증여세경정거부처분취소

원 고

이 AA

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2024. 10. 2.

판 결 선 고

2024. 10. 30.

주 문

1. 제 1 심판결을 취소한다 .

2. 원고의 청구를 기각한다 .

3. 소송 총비용은 원고가 부담한다 .

청 구 취 지 및 항 소 취 지

1. 청구취지

피고가 2021. x. 12. 원고에 대하여 한 별지 1 기재 경정거부처분을 취소한다 .

1. 항소취지

주문과 같다 .

이 유

1. 처분의 경위 , 원고의 주장

이 법원이 이 부분에 관하여 기재할 이유는 , 제 1 심판결 이유 중 “1. 처분의 경위 ”,“2. 가 . 항 원고의 주장 ” 부분 기재와 같으므로 , 행정소송법 제 8 조 제 2 항 , 민사소송법 제 420 조 본문에 따라 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다 .

2. 관계 법령

별지 2 기재와 같다 .

3. 판단

가 . 관련 법리

조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 엄격하게 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 ( 대법원 2001. 3. 15. 선고 2000 두 7131 전원합의체 판결 ).

나 . 구체적 판단

1) 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호의 “ 주식보유비율 ” 의 산정 방법

가 ) 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호는 특정법인을 “ 증여일 현재 제 1 호 및 제 2 호에 해당하지 아니하는 법인으로서 제 45 조의 3 제 1 항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100 분의 50 이상인 법인 ” 이라고 규정하고 있다 . 그리고 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항 본문은 “ 법인이 제 1 호에 해당하는 경우에는 그 법인 ( 이하 이 조 및 제 68 조에서 ” 수혜법인 “ 이라 한다 ) 의 지배주주와 그 지배주주의 친족 [ 수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율 ( 이하 이조에서 ” 주식보유비율 “ 이라 한다 ) 이 대통령령으로 정하는 보유비율 ( 이하 이 조에서 ” 한계보유비율 “ 이라 한다 ) 을 초과하는 주주에 한정한다 . 이하 이 조에서 같다 ] 이 제 2 호의 이익 ( 이하 이 조 및 제 55 조에서 ” 증여의제이익 “ 이라 한다 ) 을 각각 증여받은 것으로 본다 .” 고 규정하고 있어 수혜법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족이 증여의제이익을 각각 증여받은 것으로 보고 , 그 지배주주 해당 여부는 수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 한계보유비율을 초과하는지 여부로 결정한다고 규정하고 있다 .

나 ) 그리고 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항의 위임을 받은 구 상속세 및 증여세법 시행령 (2019. 2. 12. 대통령령 제 29533 호로 개정되기 전의 것 , 이하 ‘ 구 상증세법 시행령 ’ 이라 한다 ) 제 34 조의 2 제 1 항은 “ 지배주주 ” 의 의미를 구체화하면서 , ‘ 법 제 45 조의 3 제 1 항에 따른 지배주주는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자 ( 이하 이 조 , 제 34 조의 3 및 제 34 조의 4 에서 “ 지배주주 ” 라 한다 ) 로 한다 ’ 고 규정하는 한편 , 제 1 호에서 “ 수혜법인의 최대주주등 중에서 수혜법인에 대한 직접보유비율 [ 보유하고 있는 법인의 주식 등을 그 법인의 발행주식총수등 ( 자기주식과 자기출자지분은 제외한다 ) 으로 나눈 비율을 말한다 . 이하 같다 ] 이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인 ” 이라고 규정하고 있다 .

다 ) 위 각 규정의 문언 내용들을 종합하면 , 이 사건에서 문제된 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호의 “ 제 45 조의 3 제 1 항에 따른 지배주주와 그 친족의 주식보유비율이 100 분의 50 이상인 법인 ” 에 해당하는지 여부를 판정하기 위한 전제로 “ 지배주주와 그 친족의 주식보유비율 ” 을 판단하기 위해서는 , 당해 주주와 그 친족이 보유한 직ㆍ간접보유 주식을 불문하고 주식보유비율을 산정하여야 하고 ( 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호 , 제 45 조의 3 제 1 항 본문 참조 ), 그중 직접보유비율의 계산에 있어서는 해당 법인의 발행주식총수등에서 자기주식과 자기출자지분은 제외한 나머지를 분모로 하여 계산하여야 한다고 봄이 타당하다 ( 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호 , 제 45 조의 3 제 1 항 , 구 상증세법 시행령 제 34 조의 2 제 1 항 참조 ).

2) 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문의 “ 주식보유비율 ” 의 의미

가 ) 앞서 본 바와 같이 , 구 상증세법 시행령 제 34 조의 2 제 1 항은 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항의 “ 지배주주 ” 의 의미를 구체화하면서 , 위 규정에 따른 “ 지배주주 ” 의 의미는 구 상증세법 시행령 제 34 조의 3 및 제 34 조의 4 에서의 “ 지배주주 ” 의 의미와 같다고 규정하고 있다 . 한편 , 특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여 의제에 관한 구 상증세법 제 45 조의 4 제 1 항은 “ 제 45 조의 3 제 1 항에 따른 지배주주와 그 친족 ( 이하 이 조에서 " 지배주주등 ” 이라 한다 ) … “ 이라고 규정함으로써 위 규정에 따른 ” 지배주주 “ 의 의미는 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호와 마찬가지로 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항에 따른다고 규정하는 한편 , 위 규정에서 ” 지배주주등 “ 의 의미는 ” 지배주주와 그 친족 “ 을 의미한다고 규정하고 있다 . 그리고 위 규정의 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제 34 조의 3 제 5 항은 ” 법 제 45 조의 4 제 1 항에 따른 지배주주등 ( 이하 이 조 및 제 34 조의 4 에서 ” 지배주주등 “ 이라 한다 ) 이… ” 라고 규정함으로써 , 위 규정에 따른 “ 지배주주등 ” 의 의미는 구 상증세법 시행령 제 34 조의 4 에서의 “ 지배주주등 ” 의 의미와 같다고 규정하고 있다 .

앞서 본 각 규정의 문언 내용들을 종합하면 , 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항 , 제 45 조의 4 제 1 항 , 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호가 규정하는 “ 지배주주 ” 의 의미는 모두 구 상증세법 제 45 조의 3 규정에 따르는 것으로서 , 그리고 구 상증세법 제 45 조의 4, 위 규정의 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제 34 조의 3 제 5 항 , 이 사건에 적용되는 구 상증세법 시행령 제 34 조의 4 제 1 항 제 2 호가 규정하는 “ 지배주주등 ” 은 모두 “ 지배주주와 그 친족 ” 을 의미하는 것으로서 , 적어도 이 부분에 있어서는 동일한 의미와 내용을 규율하기 위한 것으로 볼 수 있다 .

나 ) 한편 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문은 ‘ 특정법인의 주주등과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자가 특정법인과 동조 제 2 항의 거래를 하는 경우 거래를 한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 본다 ’ 고 규정하고 있다 . 그리고 위 규정의 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제 34 조의 4 제 1 항 제 2 호는 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호에 해당하는 특정법인의 경우 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문의 “ 특정법인의 주주등 ” 은 “ 그 특정법인의 지배주주등 ” 을 의미한다고 규정하고 있다 .

위 각 규정의 내용을 종합하면 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호에 해당하는 특정법인의 경우 , 특정법인의 주주등 ( 특정법인의 지배주주와 그 친족 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문 , 구 상증세법 시행령 제 34 조의 4 제 1 항 제 2 호 , 제 34 조의 3 제 5 항 참조 ) 과 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자 ( 지배주주와 그 친족의 배우자 또는 직계존비속 또는 이 자들이 최대주주등인 법인 , 구 상증세법 시행령 제 34 조의 4 제 2 항 제 2 호 각 목 참조 ) 가 특정법인과 동조 제 2 항의 거래를 하는 경우 , 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주와 그 친족의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주와 그 친족이 증여받은 것으로 보게 된다 .

다 ) 즉 , ① 앞서 1) 항에서 본 바와 같이 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호 특정법인 해당 여부를 판정하기 위해서는 먼저 “ 지배주주와 그 친족의 주식보유비율 ” 에 대한 판단이 필요하고 , ② 그 주식보유비율의 판단은 당해 주주와 그 친족이 보유한 직ㆍ간접 보유 주식을 불문하며 ( 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호 , 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항 본문 참조 ), ③ 직접보유비율의 계산에 있어서는 그 법인의 발행주식총수 등에서 자기주식과 자기출자지분은 제외한 나머지를 분모로 하여 계산하여야 하고 ( 구 상증세법 제 45 조의 3 제 1 항 본문의 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제 34 조의 2 제 1 항 제 1 호 참조 ), ④ 위와 같이 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호에 해당하는 특정법인과의 거래가 위 규정 본문의 요건을 충족하는 경우 , 그 증여이익은 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주와 그 친족의 주식보유비율을 곱하여 산정하게 된다 . 그렇다면 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문과 같은 항 제 3 호의 “ 주식보유비율 ” 의 의미는 모두 ‘ 특정법인의 지배주주와 그 친족의 주식보유비율 ’ 을 의미하는 것으로서 동일한 것으로 봄이 타당하다 .

다 . 소결론

BBBB 이 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 제 3 호의 특정법인에 해당하는지 여부를 판정함에 있어 BBBB 의 발행주식총수에서 자기주식을 제외한 나머지를 분모로 하여 직접보유비율을 계산하고 , 구 상증세법 제 45 조의 5 제 1 항 본문의 증여이익을 산정함에 있어 BBBB 의 지배주주에 해당하는 이 BB 의 친족인 원고가 간접 보유하고 있는 주식의 비율 , 즉 원고의 CCC 에 대한 주식보유비율과 CCC 의 BBBB 에 대한 주식보유비율을 곱하여 산출한 비율을 포함하여야 한다는 전제 아래 원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분에 어떠한 위법이 있다고 볼 수 없다 . 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 제① , ② 주장은 모두 받아들일 수 없다 .

4. 결론

원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다 . 제 1 심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 , 피고의 항소를 받아들여 제 1 심판결을 취소하고 원고의 청구를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다 .