종부세법 시행령 제4조의2 제3항 제1호는 위임의 한계를 일탈하여 포괄위임금지원칙에 반하지 않으며 평등의 원칙에 위반되어 무효라 볼 수 없음

종부세법상 공동명의 1주택자의 경우 공동명의자 모두가 해당 주택의 납세의무자가 됨을 원칙으로 하며, 종부세법 입법취지와 공유지분권의 성질을 고려해볼 때 주택의 일부지분을 가지고 있는 경우에도 주택 수에 포함될 수 있을 것을 예측할 수 있으므로 종부세법 시행령 제4조의2 제3항 제1호는 위임입법의 한계를 일탈하였다고 볼 수 없고, 주택 소유 형태는 선택에 따른 것으로 부동산을 단독 소유하는 경우와 수인이 지분으로 공동소유하는 경우 세부담이 다르다는 사정만으로 평등원칙에 위반된다고 보기 어려움

사 건

2022구합59349 종합부동산세부과처분취소

원 고

AAA

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2024. 09. 27.

판 결 선 고

2024. 11. 01.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2021. x. 19. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 종합부동산세 xx,xxx,xxx원의 부과처분 중 x,xxx,xxx원을 초과하는 부분과 농어촌특별세 x,xxx,xxx원의 부과처분 중 xxx,xxx원을 초과하는 부분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2021년 귀속 종합부동산세 과세기준일(2021. 6. 1.)을 기준으로 서울 ○○구 ○○○○로 ○○○길 ○○ ●●아파트 1동 101호 중 1/2 지분과 서울 △△구 △△로 △△△ ▲▲아파트 104동 1204호를 소유하고 있었다.

나. 피고는 구 종합부동산세법 시행령(2022. 2. 15. 대통령령 제32425호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 종합부동산세법 시행령’이라 한다) 제4조의2 제3항에 따라 원고가 조정대상지역 내 2주택을 소유한 것으로 보아 구 종합부동산세법(2022. 12. 31. 법률 제19200호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 종합부동산세법’이라 한다) 제9조 제1항 제2호에 따른 세율을 적용하여 원고에게 종합부동산세 xx,xxx,xxx원 및 농어촌특별세x,xxx,xxx원을 결정‧고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

【인정근거】갑1 내지 6호증, 을1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관련 법령

별지 기재와 같다.

3. 원고의 주장 요지

구 종합부동산세법 제9조 제4항 은 “주택분 종합부동산세액을 계산할 때 주택 수 계산 및 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”라고 규정하고 있다(이하 ‘이 사건 법률 규정’이라 한다). 그런데 구 종합부동산세법 시행령 제4조의2 제3항 제1호 본문(이하 ‘이 사건 시행령 규정’이라 한다)은 “1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다”라고 규정하여 이 사건 법률 규정보다 종합부동산세 중과세 대상의 범위를 확장하였다. 이에 이 사건 시행령 규정은 이 사건 법률 규정의 위임 범위를 벗어난 것으로 무효이다. 또한 이 사건 시행령 규정 및 이 사건 처분은 1개 주택의 지분권자를 1개의 주택을 소유한 것으로 간주하여 평등의 원칙에 위반되고, 재산권의 본질적인 내용을 침해하여 무효이다. 따라서 이 사건 처분은 위법하다.

4. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 이 사건 시행령 규정이 위임의 한계를 일탈하여 무효인지 여부

1) 관련 법리

조세법률주의를 지나치게 철저하게 시행한다면, 복잡다양하고도 끊임없이 변천하는 경제상황에 대처하여 적확하게 과세대상을 포착하고 적정하게 과세표준을 산출하기 어려워, 담세력에 응한 공평과세의 목적을 달성할 수 없게 된다. 조세법률주의를 견지하면서도 조세평등주의와의 조화를 위하여 경제현실에 응하여 공정한 과세를 하고 탈법적인 조세회피행위에 대처하기 위해서는, 납세의무의 중요한 사항 내지 본질적인 내용에 관련된 것이라 하더라도 그 중 경제현실의 변화나 전문적 기술의 발달 등에 즉응하여야 하는 세부적인 사항에 관하여는 국회 제정의 형식적 법률보다 더 탄력성이 있는 행정입법에 이를 위임할 필요가 있다(헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471, 2017헌바261(병합) 전원재판부 결정 등 참조).

또한 법규명령이 법률의 위임 범위를 벗어났는지는 직접적인 위임 법률조항의 형식과 내용뿐만 아니라 법률의 전반적인 체계와 목적 등도 아울러 고려하여 법률의 위임 범위나 한계를 객관적으로 확정한 다음 법규명령의 내용과 비교해서 판단해야 한다. 법규명령의 내용이 위와 같이 확정된 법률의 위임 범위 내에 있다고 인정되거나 법률이 예정하고 있는 바를 구체적으로 명확하게 한 것으로 인정되면 법규명령은 무효로 되지 않는다. 나아가 어느 시행령 규정이 모법의 위임 범위를 벗어난 것인지를 판단할 때 중요한 기준 중 하나는 예측 가능성이다. 이는 해당 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임되어 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위에 속한다는 것을 뜻한다. 이러한 예측 가능성의 유무는 해당 조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적ㆍ체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2021. 7. 29. 선고 2020두39655 판결 등 참조).

2) 구체적인 판단

다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 주택 수의 구체적인 계산방법에 관하여는 이를 하위법령에 위임할 필요성이 충분히 인정되고, 관련 법령의 내용 및 취지에 비추어 그 내용의 대강을 예측할 수 있다고 판단되므로, 이 사건 시행령 규정이 위임입법의 한계를 일탈하여 포괄위임금지원칙에 반한다고 볼 수 없다. 이와 다른 전제에 있는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

가) 구 종합부동산세법 제9조 제1항 은 ‘주택에 대한 종합부동산세는 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다’고 규정하면서, 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우(제1호)와 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우(제2호)를 구분하여 과세표준별 세율을 정하고 있다. 구 종합부동산세법 제9조 제4항 은 주택분 종합부동산 세액을 계산할 때 주택 수 계산 및 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 는 대통령령으로 위임하고 있고, 이 사건 시행령 조항은 그 위임에 따라 ‘1주택을 여러사람이 공동으로 소유한 경우 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다’고 규정하고 있다. 이처럼 구 종합부동산세법은 종합부동산세의 과세요건 중 하나인 세율을 납세의무자가 소유한 주택 수와 과세표준에 따라 정한다고 법률 자체에서 명확하게 규정하고 있고, 다만 주택 수를 계산하는 구체적인 방법을 대통령령에 위임하고 있다.

나) 2018. 12. 31. 법률 제16109호로 개정되기 전의 종합부동산세법은 주택 수에 따라 세율 등의 적용을 구분하지 않고 개인별 주택 등 과세표준에 단일의 세율체계를 적용하여 주택분 종합부동산세액을 산출하였는데, 2018. 12. 31. 개정된 종합부동산세법은 종합부동산세율을 대체로 상향시키면서 2주택 이하 소유자와 3주택 이상 소유자를 구분하여 세율 체계를 차별하여 구성하는 방식으로 개정되었다. 이는 그 당시 부동산자산 총액 대비 보유세 비중이 OECD 평균의 절반 수준에 불과하고 재산과세에서 보유세 비중 역시 낮은 수준에 머물고 있음을 반영하여 과세형평성을 제고하고, 대체적으로 세율을 인상하면서 부의 편중 현상을 완화하여 경제적 효율성을 높이기 위한 것이자, 주택 수에 따라 3주택(조정대상지역 내 2주택) 이상을 소유한 자에 대하여는 투기적목적의 주택 소유를 억제하도록 하기 위하여 도입된 것이다. 또한 주택법에서는 주택을 여러 유형으로 구분하고 있고, 임대주택, 사원용주택 등과 같이 정책적 고려가 필요한 주택 유형도 존재하며, 소유 주택의 공유 지분의 범위, 취득 경위, 주택의 규모나 공시가격, 합산배제하는 주택의 적용 범위 등을 정함에 있어서는 그에 존재하는 다양한 사정을 고려하여 적절한 시기와 방법으로 이를 반영할 정책적 필요성이 매우 높다. 나아가 주택 수 산정에 관한 문제는 주택이라는 자산이 가지는 고유의 특성, 경제적 상황의 변천, 부동산 정책의 향방, 주택 시장의 동향과 그 복잡·가변성 및 관련 법규의 변경 등을 고려하여 탄력적·유동적으로 규율할 필요가 크다. 이러한 사정들을 종합적으로 고려하여 보면, 입법자가 주택 수를 종합부동산세액 산출을 위한 하나의 요소로 삼기로 한 이상 그 산정에 필요한 구체적 사항에 관하여는 국회가 제정하는 법률에서 이를 열거적으로 규정하기보다는 이를 하위법령에 위임해야 할 필요성이 인정된다.

다) 구 종합부동산세법(2022. 9. 15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것) 제8조 에 의하면 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준을 정할 때 일정한 조건의 민간임대주택, 공공임대주택(제2항 제1호), 기숙사 및 사원용 주택(제2항 제2호) 등의 경우에는 과세표준 합산의 대상이 되는 ‘주택’의 범위에 포함하지 않고 있고, 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우에도 일정한 조건에서는 1세대 1주택으로 보기도 한다(제8조 제4항). 이처럼 주택에 대한 종합부동산세는 ‘부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모함으로써 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적( 종합부동산세법 제1조 )’으로 하는 종합부동산세법의 입법취지에 맞게 독자적인 요건에 따라 부과된다는 점을 알 수 있다. 나아가모든 공유자는 공유물 전부를 지분의 비율로 사용·수익할 수 있고( 민법 제263조 ). 공유자가 공유물에 대하여 가지는 공유지분권은 소유권의 분량적 일부이지만 하나의 독립된 소유권과 같은 성질을 가진다(대법원 2022. 6. 30. 선고 2021다276256 판결 등 참조). 앞서 본 바와 같은 종합부동산세의 입법취지와 공유지분권의 성질을 고려해 보면, 이 사건 법률 규정에서 ‘주택 수 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다’고 하였을 때 위 ‘주택 수’에 주택의 일부 지분을 가지고 있는 경우도 포함될 수 있을 것이라는 점을 예측할 수 있다.

라) 종합부동산세법 제10조의2 는 ‘공동명의 1주택자의 납세의무 등에 관한 특례’라는 표제하에 제1항에서 “제7조 제1항에도 불구하고 과세기준일 현재 세대원 중 1인이 그 배우자와 공동으로 1주택을 소유하고 해당 세대원 및 다른 세대원이 다른 주택(제8조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택 중 대통령령으로 정하는 주택을 제외한다)을 소유하지 아니한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자와 공동으로 1주택을 소유한 자 또는 그 배우자 중 대통령령으로 정하는 자(이하 “공동명의 1주택자”라 한다)를 해당 1주택에 대한 납세의무자로 할 수 있다“고 규정하고 있다. 이는 ‘공동명의 1주택자’의 경우에는 ‘공동명의자 모두가 해당 주택에 대한 납세의무자가 됨이 원칙’이라는 점을 전제로 하고 있다.

나. 이 사건 시행령 규정 또는 이 사건 처분이 펑등원칙을 위반하여 무효인지 여부

오늘날 세원(稅源)이 극히 다양하고 납세의무자인 국민의 담세능력에도 차이가 있을 뿐만 아니라, 조세도 국가재원의 확보라는 고전적 목적 이외에 다양한 정책적 목적으로 부과되고 있기 때문에, 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권이 부여되어 있다. 이러한 결정을 함에 있어서도 입법자는 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 그 조세관계에 맞는 합리적인 조치를 하여야만 평등원칙에 부합할 수 있으며, 입법형성권의 행사가 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다(헌법재판소 2011. 3.31. 선고 2009헌가22 결정 등 참조).

특정한 세목과 과세대상에 있어서 어떠한 세율 체계를 택할 것인지는 원칙적으로 입법자가 국가나 지방자치단체의 재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정할 문제이다(헌법재판소 1994. 7. 29. 선고 92헌바49 등 결정, 헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 등 참조). 입법자가 선택한 세율 체계가 입법목적, 해당 세목의 과세객체나과세대상의 특징 등에 비추어 현저히 자의적이라고 보기 어려운 이상 이를 조세평등주의에 위반된다고 보기 어렵다(헌법재판소 2017. 9. 28. 선고 2016헌바143 결정 등 참조).

다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 이 사건 시행령 규정 및 이 사건 처분이 평등원칙에 위반되어 무효라고 볼 수는 없다. 그러므로 원고의 이 부분 주장도 받아들일수 없다.

가) 앞서 본 바와 같이 공유자가 공유물에 대하여 가지는 공유지분권은 소유권의 분량적 일부이지만 하나의 독립된 소유권과 같은 성질을 가진다. 따라서 1개의 주택을 소유한 경우와 2개 이상의 주택에 관하여 공유지분을 소유한 경우가 항상 동일한 대우를 받아야 하는 경우에 해당한다고 볼 수 없다.

나) 구 종합부동산세법은 개별 납세의무자를 대상으로 과세하도록 규정되어 있고, 다만 ‘1세대 1주택자’의 경우 예외적으로 과세표준, 세율 및 세액, 납부유예 등과 관련하여 일부 혜택을 부여하고 있다. 종합부동산세의 입법취지와 공유지분권의 성질을 고려해 보면, 그와 같은 방식이 현저히 자의적이라고 보기는 어렵다.

다) 주택 소유 형태에 따라 취득세, 재산세, 양도소득세 등 조세제도의 규율 측면이 서로 다르고, 원고의 주택 소유 형태는 원고의 선택에 따른 것으로 수인이 수개의 부동산을 각 단독 소유하는 경우와 수인이 지분으로 공동소유하는 경우의 세부담이 다르다는 사정만으로 그것이 평등원칙에 위반된다고 보기는 어렵다. 물론 이 경우에도 특례규정을 둘 수도 있을 것이나, 이는 정책적 목적과 조세 부담의 형평성 등을 종합적으로 고려하여 입법자가 광범위한 입법 형성의 자유를 행사할 수 있는 영역에 속한다고 보는 것이 타당하다.

다. 이 사건 시행령 규정이나 이 사건 처분이 재산권의 본질적인 내용을 침해하여 무효인지 여부

조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에 도 합치되어야 하므로(헌법재판소 1992. 2. 25. 선고 90헌가69 결정 등 참조), 조세 관련 법률이 과잉금지원칙에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의 한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 않는다(헌법재판소 2003. 7. 24. 선고 2000헌바28 결정 참조). 일반적으로 조세의 부과 징수는 국민의 납세의무에 기초하는 것으로서 재산권의 침해가 되는 것은 아니지만, 그로 인하여 사유재산제도의 전면적인 부정, 재산권의 무상 몰수, 소급입법에 의한 재산권 박탈 등의 결과가 초래되는 경우에는 재산권의 본질적 내용을 침해할 수 있으므로, 국가가 공익 실현을 위해 조세를 부과·징수함에 있어서는 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 처분권이 납세자에 게 남아있는 한도에서만 조세부담을 지울 수 있다(헌법재판소 2001. 2. 22. 선고 99헌바3 결정 등 참조).

다음과 같은 사정을 종합하여 보면, 이 사건 시행령 규정 및 이 사건 처분이 재산권의 본질적인 내용을 침해한다고 볼 수 없다.

가) 목적의 정당성

입법자가 주택 수를 종합부동산세액 산출을 위한 하나의 요소로 삼기로 하였고, 종합부동산세가 국가재정 수요의 충당에서 더 나아가 부동산가격안정 등의 적극적인 목적을 추구하는 유도적․형성적 기능을 지닌 정책적 조세라는 점에 비추어 보면, 이 사건 시행령 규정 및 이 사건 처분의 목적의 정당성을 인정할 수 있다.

나) 방법의 적절성

조세법규를 어떤 내용으로 규정할 것인지는 입법자가 국가나 지방자치단체의 재정, 사회경제, 국민소득, 국민생활 등의 실태에 관하여 정확한 자료를 기초로 하여 정책적, 기술적인 판단에 의하여 정할 문제이다(헌법재판소 2001. 12. 20. 선고 2000헌바54 결정 등 참조). 종합부동산세를 정하면서 어느 가액 이상의 주택 등을 과세대상으로 삼아 어떠한 세율로 과세할 것인지 여부도 종합부동산세의 목적, 과세표준액의 평가방식, 세액단계별 납세의무자 및 납세액의 분포, 실제 조세부담률, 종합부동산세가 세수에서 차지하는 비율 등을 종합하여 입법정책적으로 결정되어야 할 사항이다. 따라서 ‘주택 수’에 주택의 일부 지분을 가지고 있는 경우도 포함하고, 공시가격을 기준으로 누진세율을 적용하여 과세하도록 한 것은 부동산의 가격안정과 담세능력에 상응한 과세를 도모하기 위한 것으로 방법의 적절성을 인정할 수 있다.

다) 침해의 최소성 및 법익의 균형성

토지는 원칙적으로 생산이나 대체가 불가능하여 공급이 제한되어 있고, 국내의 가용토지 면적 또한 인구에 비하여 절대적으로 부족하며, 주택은 토지 없이는 건축될 수 없다는 점 등에 비추어 보면, 토지나 주택은 그 사회적인 기능이나 국민경제의 측면에서 다른 재산권과 같게 다룰 수 있는 성질의 것이 아니며, 공동체의 이익이 더 강하게 관철될 것이 요구된다[헌법재판소 1998. 12. 24. 선고 89헌마214, 90헌바16, 97헌바78(병합) 결정 등 참조]. 이 사건 시행령 규정 등에 따른 조세의 부담은 재산권의 본질적 내용인 사적 유용성과 원칙적인 처분권한을 여전히 부동산 소유자에게 남겨 놓은 한도 내에서의 재산권의 제한에 불과하다. 반면 부동산(지분 포함)의 과다 보유 및 부동산에 대한 투기적 수요 등을 억제함으로써 부동산 가격안정을 꾀하여 국민경제의 건전한 발전을 도모함으로써 얻을 수 있는 공익이 더 크므로 피해의 최소성 및 법익균형성의 원칙에 어긋난다고 보기 어렵다.

5. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.