타인 소유 주택의 부속토지를 주택으로 본 처분의 당부

원고는 주택분 재산세 과세대상인 주택(타인 소유)의 부속토지를 소유하였으므로 주택분 종합부동산세 납세의무자에 해당되고, 나아가 ’3주택 이상을 소유한 경우‘에 해당되어 중과세율 적용됨

청 구 취 지

피고가 2021. xx. xx. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 종합부동산세 xx,xxx,xxx원, 농어촌특별세 xx,xxx,xxx원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 OO시 OO면 OOO로 22-6에 소재하고 있는 세법상 법인으로 보는 단체로, 2021년 귀속 종합부동산 과세기준일(2021. 6. 1.) 현재 OO시 OO면 OO리 35-21 외 9필지 4,295.15㎡(이하 ‘이 사건 각 토지’라 한다)를 소유하고 있고, 이 사건 각 토지 지상에는 아래와 같이 타인 소유의 주택 10채가 있다.

나. 피고는 원고가 이 사건 각 토지를 소유함으로써 주택 총 10채를 소유하고 있는 것으로 보아 구 종합부동산세법(2022. 12. 31. 법률 제19200호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 종합부동산세법’이라 한다) 제9조 제2항 제2호에 따라 3주택 이상을 소유한 자에 대한 중과세율 6%를 적용하여 2021. xx. xx. 원고에게 2021년 귀속 종합부동산세 xx,xxx,xxx원, 농어촌특별세 xx,xxx,xxx원을 결정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라한다).

다. 원고는 이에 불복하여 2022. xx. xx 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2022. xx. xx. 위 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 4호증, 을 제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) ‘1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 공동 소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다’는 구 종합부동산세법 시행령(2022. 2. 15. 대통령령 제32425호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 종합부동산세법 시행령’이라 한다) 제4조의2 제3항 제1호 본문 규정은 하나의 ‘주택’을 공동소유한 경우에만 적용되고 주택의 부속토지만을 소유한 경우에는 적용되지 않는다고 보아야 한다. 그럼에도 피고는 위 조항에 기하여 원고가 이 사건 각 토지 지상의 주택을 공동소유하고 있다 해석하고 이 사건 처분을 하였는바, 이 사건 처분은 관련 법률의 문언의 한계를 벗어난 유추해석에 따른 것에 해당하고, 또한 구 종합부동산세법 제8조 제4항 에서 1주택과 다른 주택의 부속토지를 함께 소유하고 있는 경우 1세대 1주택자로 보고 있어 위와 같은 해석은 상위법령에도 위반되는바, 이 사건 처분은 조세법령주의에 위배되어 위법하다.

2) 설령 관련 규정에 따라 부속토지 소유자를 주택의 소유자로 보는 것으로 해석할 수 있다 하더라도, 원고는 종중으로서 이 사건 각 토지를 투기 목적으로 소유한 것이 아니므로 원고에 대한 중과세는 투기규제라는 종합부동산세법의 목적에 부합하지 않는 점, 이 사건 각 토지 지상 주택을 원고가 축조한 것도 아니므로 이 사건 처분은 자기책임의 원칙에 반하고, 토지소유자에게 과중한 관리책임을 부과시켜 사회경제적으로도 불합리한 등 재산권을 극심하게 침해하는 점, 이 사건 처분과 같이 일률적으로 부속토지 소유자를 ‘주택’의 소유자로 볼 경우 토지임차인의 지위 내지 부동산의 가격을 불안정하게 할 수 있어 과세 형평성의 제고라는 법률상 목적 달성도 어려운 점, 우리 세법은 토지 및 건물에 대한 세금을 구별하여 과세하고 있음에도 부속토지 소유자를 주택의 소유자로 보아 과세하는 것은 명확성의 원칙이나 조세법률주의에 위반되는점 등에 비추어 보면, 이 사건 처분의 근거 법령은 위헌이고, 위헌적인 근거 법령에 기초한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관련 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 주택분 종합부동산세의 과세대상 및 타인 소유 주택의 부속토지만 소유한 경우 주택 수 산정방법

과세기준일 현재 ‘주택분 재산세’의 납세의무자는 주택분 종합부동산세를 납부할 의무가 있고(구 종합부동산세법 제7조 제1항 , 제8조 제1항), 종합부동산세의 과세대상이 되는 ‘주택’은 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지‘를 말하는 것으로서(구 종합부동산세법 제2조 제3호 본문, 지방세법 제104조 제3호 , 주택법 제2조 제1호 ), 위 ‘주택’의 건물과 부속토지는 일반적인 토지 및 건축물에 대한 재산세와 구분되는 별도의 재산세인 ‘주택분 재산세’의 과세대상이 되며(구 종합부동산세법 제2조 제5호 , 지방세법 제105조 , 제107조), 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 그 주택에 대한 산출세액을 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분 계산한 부분에 대하여 각자 납세의무를 부담하도록 되어 있어서( 지방세법 제107조 제1항 단서 제2호), 결국 주택의 부속토지만을 보유한 소유자도 주택분 재산세의 납세의무가 있는 것으로 규정되어 있다.

위와 같은 법령 규정의 내용을 종합해 보면, 주택분 재산세의 과세대상인 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우에는 건물 소유자와 부속토지 소유자는 각기 주택분 재산세를 안분하여 납세할 의무를 부담하므로 결국 부속토지 소유자도 주택분재산세의 과세대상인 ‘주택’을 소유하고 있는 것으로 보아야 한다(대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두23910 판결 등 참조). 한편 구 종합부동산세법 제8조 제4항 이 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준을 정함에 있어 1주택(주택의 부속토지만을 소유한 경우를 제외한다)과 다른 주택의 부속토지(주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다른 경우의 그 부속토지를 말한다)를 함께 소유하고 있는 경우에는 1세대 1주택자로 본다고 규정한 것 역시 주택의 부속토지만을 소유한 경우도 원칙적으로 주택을 소유한 경우에 해당한다는 전제 아래 1세대의 세대원들이 1주택과 함께 다른 주택의 부속토지만을 1개 소유하고 있는 경우에는 예외적으로 그 다른 주택의 부속토지를 주택으로 보지 않음으로써그 1주택의 소유자를 1세대 1주택자의 범위에 포함한다는 취지이다(위 대법원 2012. 6. 28. 선고 2010두23910 판결 등 참조).

2) 보유 주택 수에 따른 종합부동산세의 중과세율

종합부동산세법이 2018. 12. 31. 법률 제16109호로 개정됨에 따라 종전 주택에 대한 종합부동산세는 소유 주택 수에 따른 세율의 차등 없이 과세표준 구간별로 적용하던 것을 제9조 제1항에서 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 세율을 달리 적용하도록 하였고, 2020. 8. 18. 법률 제17478호로 개정되면서 제9조 제2항에서 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체의 경우 원칙적으로 2주택 이하를 소유한 경우(조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우는 제외)에는 3%의 세율을(제1호), 3주택 이상을 소유하거나 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우에는 6%의 단일세율을(제2호) 적용하도록 하였다.

3) 원고에 대한 중과세율을 적용한 것이 적법한 해석인지에 관한 판단

위 관련 법령 및 법리에 더하여, 주택의 부속토지의 경우 주택의 건물과 불가분의 관계에 있어 이를 일반적인 토지에 대한 재산세와 구분되는 별도의 재산세인 ‘주택분 재산세’의 과세대상으로 하고 있는 점, 앞서 본 바와 같이 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우 각 소유자가 그 주택에 대한 산출세액을 건물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분하여 주택분 재산세를 납부하게 되므로, 여러 개의 주택 부속토지를 소유하고 있을 경우 결국 개별 주택 건물의 수에 따라 재산세를 부담할 수밖에 없게 되는 점 등을 고려하면, 구 종합부동산세법 제9조 제2항 의 중과세율의 적용 여부를 가리는 ‘주택의 수’는 ‘주택 건물의 수’에 따라 계산함이 상당하고, 위와 같이 보는 것이 조세법률주의에 위배된다거나 확장․유추해석이라고 할 수 없다.

따라서 원고는 주택분 재산세 과세대상인 주택의 수에 포함되는 타인 소유의 주택 10채의 부속토지를 각 소유하였으므로 구 종합부동산세법 제7조 에서 정한 주택분 종합부동산세 납세의무자에 해당하고, 나아가 구 종합부동산세법 제9조 제2항 제2호 의 ‘3주택 이상을 소유한 경우’에 해당되어 6%의 중과세율이 적용되는바, 구 종합부동산세법 규정에 근거한 이 사건 처분이 조세법률주의에 위배된다고 할 수 없고, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

4) 이 사건 처분 근거 법령이 위헌적인 규정에 해당하는지에 관한 판단

아래와 같은 점들에 비추어 보면, 이 사건 처분의 근거 법령이 위헌이라 볼 수 없으므로, 이 사건 처분은 적법하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

① 과다한 주택 양도차익을 목적으로 한 부동산 투기의 위험은 주택과 그 부속토지의 거래가 일체로 이루어져 발생하므로 주택건물의 부속토지만을 소유한 경우라 하더라도 과다한 양도차익이나 이에 따른 투기의 위험이 없다고 볼 수 없고, 원고와 같은 종중의 경우 선조의 분묘수호와 제사라는 고유목적에 사용하기 위하여 오래 전부터 토지들을 소유하고 있는 것이 일반적이기는 하나, 소유 토지 지상에 존재하는 타인소유 주택들의 거래로 인한 부동산 투기의 위험은 종중이라고 하여 달라진다고 볼 수 없으므로, 이 사건 처분이 실수요 목적이 아닌 주택 취득을 이용한 부동산 투기를 방지하기 위한 구 종합부동산세법 제9조 (세율 및 세액)의 입법취지에 부합하지 않다거나 자기 책임의 원칙에 반한다고 할 수 없다.

② 1990. 1. 1.부터 시행된 구 지방세법(1989. 6. 16. 법률 제4128호로 개정된 것, 이하 ‘구 지방세법’이라 한다)은 기존의 토지분 재산세와 토지과다보유세를 통·폐합하여 전국 모든 토지를 소유자별로 합산하여 누진세율을 적용하는 종합토지세를 신설하며 재산세에서는 토지에 대한 과세 부분이 제외되었고, 그에 따라 부동산 보유세제는 재산세와 종합토지세로 구분하여 건축물에 대하여는 재산세를, 토지에 관하여는 종합토지세를 부과하는 방식으로 운영되었다. 이때 종합토지세의 과세표준은 종합합산과세표준, 별도합산과세표준 및 분리과세표준으로 구분되었는데, 주택의 부속토지는 종합합산과세대상으로서 인별로 전국 합산한 금액을 과세표준으로 과세되었다.

이후 2005. 1. 5. 구 지방세법이 개정되고 같은 날 종합부동산세법이 시행됨에 따라 주택의 부속토지는 주택의 건물과 함께 ‘주택분 재산세’의 과세대상이 되었는데, 토지분 재산세를 종합합산과세대상·별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분하여 과세하는 태도는 유지되었고, 종합부동산세의 과세대상은 일정한 과세기준금액을 초과하는 주택(건물 및 부속토지), 종합합산과세대상 및 별도합산과세대상 토지이며, 골프장·고급오락장·별장·일반 건축물 및 분리과세대상 토지는 종합부동산세의 과세대상에서제외되었다.

위와 같은 주택의 부속토지에 대한 보유세제의 변천에 비추어 보면, 주택의 부속토지는 구 지방세법 시행 당시에도 종합합산과세대상으로서 인별로 전국 합산한 금액을 과세표준으로 하여 종합토지세가 부과되었다가, 2005. 1. 5. 보유세제 개편으로 주택의 건물과 부속토지를 원칙적 하나의 과세대상으로 규정함에 따라 주택의 건물과 함께 주택분 재산세나 종합부동산세의 과세대상이 된 것인바, 주택의 부속토지에 관하여 주택분 재산세를 과세한 것이 명확성의 원칙에 위배되거나 조세법률주의에 위배된다고 보기 어렵다.

③ 앞서 본 주택 부속토지에 대한 투기 방지의 필요성, 이에 대한 보유세제의 개편과정 등에 비추어 볼 때, 주택의 부속토지 소유자를 ‘주택’의 소유자로 보아 다주택 소유자로 중과세할 수 있도록 하는 관련 법령이 부속토지 소유자의 재산권을 과도하게 침해하거나 과세 형평성을 해친다고 볼 수도 없다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.