이 사건 건물잔존가액 및 철거비용은 원고가 운영하였던 기존 임대사업장 운영에 따른 필요경비로 볼 수 없음

이 사건 건물잔존가액 및 철거비용은 원고가 운영하였던 기존 임대사업장 운영에 따른 필요경비로 계상할 수 있다고 보기 어려움

사 건

2022구합57012 종합소득세부과처분취소

원 고

○○○

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2023. 9. 12.

판 결 선 고

2023. 11. 21.

주 문

1. 원고들의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2021. 12. 6. 원고에 대하여 한 경정거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1995. 2. 27. □□시 □□구 □□로 298(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에서 예식장 건물(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다)을 신축하여 ‘AA산업(○○○-○○-○○○○○)’이 라는 상호로 부동산 임대업(예식장 임대)을 운영하였다(이하 해당 사업장을 ‘기존 사업장 ’이라 하고, 해당 임대업을 ‘기존 사업’이라 한다).

나. 원고는 2013. 10. 10. BBB, CCC과 이 사건 건물 및 토지에 관하여 임대차기간을 2013. 10. 10.부터 2018. 10. 10.까지로, 임대차보증금을 12억 원으로, 월 차임을 2015. 10. 10.까지는 4,200만 원, 그 이후부터 계약 만료일까지는 4,400만 원으로 정하여 임대하는 내용의 임대차계약(이하 ‘이 사건 종전 임대차계약’이라 한다)을 체결하였다. CCC은 2015. 4. 30. 이 사건 종전 임대차계약의 단독 임차인이 되었다.

다. 원고는 2015. 5. 22. 이 사건 토지 중 46%에 해당하는 지분에 대하여 배우자 및 자녀들[배우자 DDD(10%), 자녀 EEE(18%), 자녀 FFF(18%)]에게 증여하였다(해당 배우자 및 자녀들을 이하 ‘원고의 가족들’이라고 약칭하고, 위 증여를 이하 ‘이 사건 증여’라 한다). 원고의 가족들은 같은 날 원고에게 위 각 지분을 임대하는 내용의 계약을 체결하였다(이하 ‘이 사건 가족 간 임대차계약’이라 한다).

라. 원고 및 원고의 가족들은 2019. 12. 5. 주식회사 GGGG(이하 약칭하는 경우 ‘소외 회사’라 한다)에 이 사건 토지를 임대하는 내용의 계약을 체결하였다(이하 ‘이 사건 임대차계약’이라 한다).

마. 원고는 이 사건 종전 임대차계약의 임차인이었던 CCC이 이 사건 건물을 인도하지 않자, 2020. 4. 16. CCC을 상대로 해당 건물의 인도 등을 구하는 소를 제기하였고, CCC은 부속물매수대금 등의 지급을 구하는 반소를 제기하였다. 1심 법원은 2020. 12. 17. 원고가 CCC으로부터 이 사건 건물을 인도받음과 동시에 CCC에게 부속물매수대금 등을 지급하라는 내용의 판결을 선고하였다[○○지방법원 2020가합○○○(본소), 2020가합○○○(반소), 이하 ‘관련 사건 판결’이라 한다].

바. 원고는 2020. 12. 31. 기존 사업장[AA산업(○○○-○○-○○○○○)]에 대하여 폐업신고를 하고, 2021. 1. 1. 원고 및 원고의 가족들을 공동사업자로 하여 새로이 ‘AA산업(○○○-○○-○○○○○)’으로 사업자 등록을 하였다(이하 해당 사업장을 ‘새로운 사업장’이라한다).

사. 원고는 2021. 6. 1. CCC으로부터 이 사건 건물을 인도받아 이를 임의로 철거하고 2021. 8. 25. 위 건물의 건축물대장을 말소하였다.

아. 원고는 2021. 10. 5. 피고에게 이 사건 건물의 잔존가액 합계 870,563,310원(장부가액 752,857,381원, 감가상각비 부인액 117,705,929원, 이하 ‘이 사건 건물잔존가액’이라 한다) 및 1,483,786,053원(관련 사건 판결에서 인정한 부속물매수대금)을 기존 사업장의 2020년 귀속 종합소득세 필요경비(사업소득에 대한 필요경비)로 산입하여 달라는 취지의 경정청구를 하였다.

자. 피고는 2021. 12. 6. 위 부속물매수대금 1,483,786,053원을 2020년 귀속 종합소득세 필요경비에 산입하여 3,430,641원을 환급하나, 이 사건 건물잔존가액의 경우 필요경비가 아니라고 보아 경정청구를 거부하였다(이하 '이 사건 처분'이라 한다).

차. 원고는 이에 불복하여 2022. 2. 8. ○○지방국세청장에게 이의신청을 하였으나 2022. 4. 14. 기각결정을 받았고, 2022. 6. 22. 조세심판원에 심판청구를 하였으나 2022. 12. 2. 기각결정을 받았다.

[ 인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제1 내지 7호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장 요지

이 사건 건물잔존가액 및 해당 건물의 철거비용은 아래와 같은 이유에서 원고가 운영하였던 기존 사업장의 사업소득에 대한 필요경비에 해당한다.

1) 이 사건 건물잔존가액은 이 사건 토지 내지 해당 토지 위의 새로운 건축물에 대한 ‘자본적 지출’에 해당하지 않는다. 원고는 이 사건 건물의 소유자였을 뿐이고 이사건 토지의 경우 일부 지분만 소유하고 있었는데, 피고는 원고가 이 사건 토지를 100% 보유한 사람인 것을 전제로 소득세법 제33조 제3항 , 소득세법 시행령 제67조 제2항 이 규정하는 자본적 지출의 예시규정으로서 소득세법 기본통칙 33-67···1 제1호를 적용한 것인바, 이는 불합리하다.

2) 소득세법 제33조 제3항 , 소득세법 시행령 제67조 제6항 제2호 는 사업의 폐지 등으로 임대차계약에 따라 임차한 사업장의 원상회복을 위하여 시설물을 철거하는 경우 해당 자산의 잔존가액 및 철거비용은 필요경비에 산입할 수 있다는 규정인데, 원고는 원고의 가족들로부터 이 사건 토지 중 일부 지분에 관하여 임차를 한 것이므로, 해당 계약의 종료 후에 이 사건 토지 중 일부 지분의 반환 및 원상회복을 위하여 이 사건 건물을 철거한 이상, 이 사건 건물잔존가액 및 이 사건 건물 철거비용은 해당 소득세법 시행령 규정에 따라 필요경비에 해당한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 이 사건 가족 간 임대차계약의 주요 내용은 아래와 같다(이하생략).

2 ) 2019. 12. 5.에 체결된 이 사건 임대차계약의 주요 내용은 아래와 같다(이하생략).

3) 원고와 원고의 가족들은 2019. 12. 7. 이 사건 임대차계약과 관련하여 아래와 같은 합의서를 작성하였다.

1. 주식회사 GGGG와 체결한 계약서상의 임대물건 명도 기일은 2021. 3. 31.이다. 그러나 전 임차인인 CCC이 임대차계약 만료에도 불구하고 계속 토지 및 건물을 불법 점유하고 있는 상황으로 이상택, DDD, EEE, FFF은 최단 기간 내에 상기 임대물건을 명도 받기 위한 소송절차를 즉시 진행한다.

2. 소송절차는 이상택 명의와 책임 하에 진행하며 DDD, EEE, FFF은 소송에 필요한 모든 지원을 아끼지 않는다.

3. 소송비용과 소송결과에 따른 모든 이익 및 손실은 토지 소유지분에 따라 공정하게 분배한다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제5, 6호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

앞에서 인정한 사실과 채택한 증거 및 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 앞서 본 관계 법령에 비추어 살펴보면, 이 사건 건물잔존가액 및 철거비용은 원고가 운영하였던 기존 사업장 운영에 따른 필요경비로 계상할 수 있다고 보기 어려우므로, 원고의 주장은 받아들이기 어렵다.

1) 소득세법은 필요경비를 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 정의하고 있다( 소득세법 제27조 제1항 ).여기서 ‘일반적으로 용인되는 통상적인 것’은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 사업자도 동일한 상황에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것이다(대법원 2009. 11. 12. 선고 2007두12422 판결 등의 취지 참조).

한편, 소득세법 제33조 제1항 은 필요경비에 불산입되는 항목에 대하여 별도로 규율하면서, 감가상각자산(토지는 제외된다)의 경우 감가상각비 중 일정한 범위(이하 ‘상각범위액’이라 한다)를 초과하는 금액을 필요경비에 불산입하도록 규정하고 있다( 소득세법 제33조 제1항 제6호 ). 그리고 소득세법 제33조 제3항 은 위 필요경비 불산입에 관하여 필요한 사항에 대하여 대통령령으로 정하도록 하고 있다.

소득세법 제33조 제3항 의 위임에 따른 소득세법 시행령 제67조 제1항 , 제2항은 사업자가 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 해당 자산의 내용연수를 연장시키거나 그 가치를 현실적으로 증가시키기 위해 지출한 수선비(자본적 지출을 의미한다. 소득세법 시행령은 이를 ‘감가상각자산에 대한 자본적 지출’로 정의하고 있으나, 토지의 가치를 현실적으로 증가시키기 위해 지출한 수선비를 ‘토지에 대한 자본적 지출’로 이해하지 못할 바 아니다)의 경우, 사업자가 이를 필요경비로 계상하더라도 감가상각한 것으로 보아 상각범위액을 계산한다. 이는 감가상각자산에 대한 자본적 지출은자산으로 처리해야 하지만 감가상각이 되는 감가상각자산의 특성상 상각범위액에 해당하는 부분은 필요경비로 산입해주는 것이다. 다만, 감가상각자산이 아닌 토지에 대한자본적 지출의 경우 위 규정의 적용대상이 아니고 자본적 지출의 본래적 의미로 볼 때 해당 지출을 필요경비로 산입할 수 있도록 허용하는 별도의 규정이 없는 이상(양도소득의 필요경비를 계산할 때 자본적 지출은 필요경비로 산정할 수 있다) 자산으로 처리하여야 할 것이다.

다만, 예외적으로 소득세법 제33조 제3항 의 위임에 따른 소득세법 시행령 제67조 제3항 에 열거된 사유와 같이 개별 자산별로 수선비로 지출한 금액이 600만 원 미만인 경우 등이나(해당 규정은 문언상 감가상각자산에 대하여 지출한 수선비에 한정한다), 같은 법 시행령 제67조 제6항과 같이 사업의 폐지로 임대차계약에 따라 임차한 사업장의 원상회복을 위하여 시설물을 철거하는 경우 필요경비로 산입이 가능하다(해당 규정도 앞서 본 소득세법령의 문언 및 체계상 감가상각자산인 건물에 관한 임대차계약에서 건물에 부속된 시설물 등의 철거로 인한 건물의 자본적 지출이 문제되는 국면에서 이를 임차인이 필요경비로 산입할 수 있는지에 관한 규정으로 보이고, 이 사건과 같이 건물의 철거로 인한 토지의 자본적 지출이 있는 경우에 적용되는 규정인지 의문이나, 원고에 대한 권리구제 수단을 충분히 살펴본다는 측면에서 적용될 여지가 있음을 전제하고 아래와 같이 살펴본다).

2) 원고는 1995. 2. 27. 자신이 소유한 이 사건 토지 지상에 이 사건 건물을 신축하고 이를 단독으로 소유하면서 기존 사업장(AA산업, ○○○-○○-○○○○)을 운영하다가 2015. 5. 22. 이 사건 토지의 일부 지분만을 원고의 가족들에게 증여(이 사건 증여)하는 한편, 같은 날 이들로부터 해당 지분을 다시 임차하는 계약(이 사건 가족 간 임대차계약)을 체결하였다. 이후 원고는 원고의 가족들과 함께 이 사건 토지를 임대하기 위하여 2019. 12. 5. 소외 회사와 이 사건 임대차계약을 체결하였다(해당 계약상 임대기간은 원칙적으로 2021. 10. 1.부터 2026. 9. 30.이고, 이 사건 건물이 철거된 상태로 이 사건 토지를 임대하기로 하였다). 이후 원고는 기존 사업장에 대하여 2020. 12. 31. 폐업신고를 하였고, 원고의 가족들과 함께 2021. 1. 1. 새로운 사업장에 대한 사업자 등록을 하였으며, 2021. 6. 21. 이 사건 건물을 철거하였다.

이 사건 임대차계약서의 임대기간은 2021. 10. 1.부터 개시되는데, 이 사건 건물의 철거는 이 사건 임대차계약서 제5조에서 정한 바에 따라 이루어진 것으로 보이고, 해당 건물이 철거될 당시 원고의 기존 사업장은 폐업된 상태였으므로, 이 사건 건물잔존가액은 원고의 새로운 사업장에 관한 2021년 귀속 임대업 사업소득과 관련된 필요경비 또는 이 사건 토지의 자본적 지출액에 해당하는지 여부는 별론으로 하고(이에 대하여는 항을 바꾸어 살펴본다), 2021. 6. 21. 철거가 이루어진 이 사건 건물잔존가액이 원고의 기존 사업장에 관한 2020년 귀속 임대업 사업소득에 대응하는 필요경비라고 보기는 어렵다.

3) 나아가 이 사건 건물잔존가액이 원고의 새로운 사업장에 관한 임대사업소득의필요경비에 해당할 여지가 있는지 추가적으로 살펴본다. 앞서 본 인정사실 및 앞서 채택한 증거들에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 (i) 건물의 철거는 토지의 자유로운 이용 가능성 내지 편의성을 증대하는 효과가 있어서 토지의 가치가 증가하는 경우가 보통이고, 건물 철거만으로 이후 토지에 관한 임대사업소득에 있어서 건물의 잔존가액 및 철거비용을 필요경비로 산입하는 경우 무분별한 건물의 철거를 조장할 우려가 있는 점, (ii) 이 사건의 경우 이 사건 건물의 철거 이후 원고가 자신의 새로운 사업장 운영을 위하여 건물을 신축한 것이 아니라 이 사건 임대차계약에 따라 이 사건 토지를 임차한 소외 회사가 건물(○○시 ○○구 ○○동 1127 ○○○○○본점)을 신축한 것이어서 이 사건 건물잔존가액을 신축한 건물의 자본적 지출로 보기도 어렵고, 원고는 기본적으로 이 사건 토지만을 임대할 목적이 있었던 점, (iii) 과세실무는 ‘토지만을 사용할 목적으로 자기 소유의 토지 위에 있는 기존건물을 멸실하는 경우 기존건물의 잔존가액과 철거비용 등은 원칙적으로 토지의 자본적 지출’에 해당한다고 보고 있는 점 등을 고려하면, 이 사건 건물잔존가액은 이 사건 토지에 대한 자본적 지출에 해당되는 것으로 봄이 타당하고, 원고의 새로운 사업장에 관한 임대사업소득에 대 한 필요경비에 산입된다고 보긴 어렵다(토지에 대한 자본적 지출에 해당하면 이는 자산 으로 처리되고 해당 지출은 토지의 양도가 있을 때 필요경비로 공제될 여지가 있다).

이에 대하여 원고는 이 사건 건물의 소유자는 자신이지만 이 사건 토지의 소유자 는 원고 및 원고의 가족들로서 해당 건물 및 토지의 소유자가 다르므로, 이 사건 토지의 소유자들이 이 사건 건물의 소유자인 원고로부터 해당 건물을 취득하여 철거하였다는 등의 사정이 없는 이상 이 사건 건물잔존가액은 이 사건 토지에 대한 자본적 지출이 될 수 없다는 취지로 주장한다. 그러나 (i) 원고의 가족들은 원고의 배우자 또는 직계비속이어서 원고와 밀접한 특수관계에 있는 점, (ii) 원고가 원고의 가족들에게 이 사건 토지에 관하여 증여를 한 뒤 이 사건 가족 간 임대차계약을 체결한 것은 기본적으로 원고가 소득세의 부담을 줄이는 효과를 봄과 동시에 기존 사업(예식장 임대)을 원래대로 원활히 운영하기 위한 것으로 보이는 점, (iii) 이 사건 가족 간 임대차계약의 내용을 보면, 원고가 금융을 위하여 이 사건 토지에 설정한 근저당권에 대하여 원고의 가족들은 이의를 제기할 수 없고 해당 토지의 추가 담보설정이 필요한 경우 이의 없이 동의한다는 내용 등이 확인되어 원고의 가족들의 용인 아래 원고는 기존 사업을 운영한 것이 엿보이는 점, (iv) 이 사건 건물 철거 이후의 정황을 보면, 이 사건 임대차계약상 임대인으로 원고뿐만 아니라 원고의 가족들도 기재되어 있음에도 해당 임대차계약상 원고가 소외 회사로부터 임대료를 받을 때도 원고 명의의 계좌로만 위 임대료를 수령하였던 점, (v) 이 사건 임대차계약에 따라 원고는 자신이 단독으로 소유한 아파트 (○○ ○○구 ○○○로4길 15, ○동 ○호)를 임대차보증금에 대한 담보로 제공하기도 한 점 등을 고려하면, 원고는 이 사건 토지의 소유자들인 원고의 가족들과 동일한 이해관계 아래에서(혹은 원고의 가족들의 명시적·묵시적 동의하에) 자신뿐만 아니라 원고의 가족들을 위하여 이 사건 토지 지상에 있는 이 사건 건물을 관리하면서 해당 건물을 철거하였던 것으로 보여 이 사건 토지 및 건물의 소유자가 동일하지 않은 것이 이 사건 건물잔존가액의 이 사건 토지에 대한 자본적 지출 여부를 판단하는 데 별다른 영향을 준 다고 보기 어렵고, 오히려 앞에서 본 바와 같이 이 사건 건물의 철거는 이 사건 토지의 가치를 증대시키는 것으로 평가함이 상당하여 이 사건 건물잔존가액은 이사건 토지에 대한 자본적 지출로 볼 수 있으므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

4) 한편 원고는 이 사건 건물의 철거는 소득세법 제33조 제3항 , 소득세법 시행령 제67조 제6항 제2호 규정에 따라 임차한 사업장의 원상회복을 위한 시설물의 철거에 해당하여 이 사건 건물잔존가액 및 해당 건물의 철거비용은 필요경비로 산입하여야 한 다고 주장한다. 원고의 이러한 주장은 위에서 본 바와 같이 원고가 원고의 가족들로부터 이 사건 토지의 일부 지분을 임차하는 내용의 이 사건 가족 간 임대차계약을 체결하였는데, 이 사건 가족 간 임대차계약이 종료되었고 이후 이 사건 건물을 철거하였으므로 위 소득세법 시행령 규정이 적용 가능하다는 취지로 풀이된다.

살피건대, 앞에서 본 바와 같이 이 사건 건물 철거로서 이 사건 토지의 가치가 증대된 이상 그 철거비용과 이 사건 건물의 잔존가액은 위 토지의 ‘자본적 지출’에 해당한다고 봄이 상당하나, 소득세법 시행령 제67조 제6항 제2호 에 따라 임대인이 아닌 임차인이 임대차계약의 종료로 인하여 사업을 폐업하거나, 이전할 경우 원상복구 등의 약정을 이행하기 위하여 시설물을 철거한 경우에는 해당 시설물의 잔존가액을 임차인의 필요경비로 볼 수 있다. 그러나 (i) 이 사건의 경우 원고가 이 사건 가족 간 임대차계약의 임차인으로서 임대인인 원고의 가족들에게 원상회복을 위하여 이 사건 건물을 철거한 것이 아니라, 오히려 소외 회사와 체결한 이 사건 임대차계약(해당 계약서 제5조 참조)의 적법한 이행을 위하여 이 사건 건물을 철거한 것으로 보이는 측면이 많은점, (ii) 앞서 본 바와 같이 원고가 원고의 가족들에게 이 사건 토지에 관하여 이 사건증여를 한 뒤 이 사건 가족 간 임대차계약을 체결한 것은 기본적으로 원고가 소득세의 부담을 줄임과 동시에 기존 사업(예식장 임대)을 기존대로 원활히 운영하기 위한 것인 점, (iii) 원고가 기존 사업을 정리한 직후 새로운 사업을 영위하기 위해 사업자 등록을 하였고, 기존 사업과 새로운 사업 모두 동일한 부동산 임대업에 해당하여 기존 사업의 폐업이 실질적인 의미를 가지는지 의문인 점, (iv) 이 사건 종전 임대차계약의 종료 및 이 사건 임대차계약의 체결에 따라 이 사건 토지에 관한 월 임대료는 기존 4,400만 원에서 1억 1,000만 원으로 2.5배 증가하였는바, 원고는 더 높은 임대료를 받기 위하여 임의적으로 이 사건 건물을 철거한 것으로 보이는 점, (v) 원고는 새로운 사업을 영위하기 위하여 미리 원고 자신과 원고 가족들의 명의로 이 사건 임대차계약을 체결하여 두었는데 해당 계약서에서 임대료는 원고의 계좌로 지급하기로 정하였다는 등 앞서 본 사정을 종합하여 볼 때, 원고의 가족들은 원고와의 이 사건 가족 간 임대차계약에 따라 임대인으로서 원고를 상대로 원상회복을 도모하는 것이라고 보기 어렵고, 오히려 이 사건 가족 간 임대차계약을 통해 기존 사업에 관하여 원고에게 이 사건 토지의 관리를 맡겼던 것처럼, 원고에게 새로운 사업과 관련하여서도 명시적 또는 묵시적으로 이 사건 토지의 관리를 위임한 것으로 봄이 상당하다(원고는 사실상 단독으로 기존 사업을 운영한 것으로 보이고, 새로운 사업도 부동산 임대사업이었으므로 기존 사업의 연장선상에서 새로운 사업도 사실상 단독으로 운영한 것으로 보인다). 따라서 이 사건 건물잔존가액 및 해당 건물의 철거비용은 소득세법 시행령 제67조 제6항 제2호 에 따른 필요경비로 계상하기 어렵다 할 것이므로, 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장 역시 받아들이기 어렵다

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.