보충적 평가시 사용하는 재무제표의 기준시점 판단기준 등

1. 보충적 평가시 사용하는 재무제표의 기준시점 판단기준

2. 채권이 객관적으로 회수불가능하다고 보지 아니한 사례

사 건

2023구합50806 증여세부과처분취소

원 고

김AA

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2023. 10. 13.

판 결 선 고

2024. 1. 12.

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2021. 12. 2. 원고에 대하여 한 증여세 68,317,585원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2018. 7. 20. 이BB으로부터 원목자재 제조업을 영위하는 비상장법인 주식회사 CCCC(이하 ‘이 사건 회사’라 한다)의 발행주식 8,000주(지분율 40%, 이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 1주당 5,000원에 양수하였다.

나. 피고는 이 사건 주식을 구 상속세 및 증여세법(2018. 12. 31. 법률 제16102호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라 한다) 제63조 및 구 상증세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29533호로 개정되기 전의 것) 제54조에 따른 보충적 평가방법에 따라 평가한 결과 원고가 이 사건 주식의 1주당 평가액인 99,071원보다 현저하게 낮은 가액으로 이를 양수한 것으로 보아 2021. 12. 2. 원고에게 2018. 7. 20. 증여분 증여세 118,727,020원을 결정·고지하였다.

다. 원고는 위 처분에 불복하여 2022. 2. 25. 이의신청을 거쳐(이의신청에서 이 사건 주식의 1주당 평가액이 97,830원으로 감액됨) 2022. 6. 20. 조세심판원에 심판을 청구하였다.

라. 당시 원고는 ‘이 사건 회사의 직원 김DD이 재고자산을 절취한 것과 관련된 외상매출채권(이하 ‘이 사건 채권’이라고 한다)은 회수가 불가능한 채권으로서 순자산가액 계산시 차감되어야 하고, 토지의 임의평가증에 따른 △유보 금액은 순자산가액에서 차감되어야 한다‘고 주장하였는데, 조세심판원은 2022. 10. 13. 원고의 이 사건 채권에 관한 주장은 배척하되, 유보금액에 대한 주장은 인용하는 취지의 결정을 하였다.

마. 피고는 2022. 12. 8. 조세심판원의 결정에 따라 이 사건 법인이 보유한 토지의 순자산가액을 4,381,115,000원에서 3,723,221,000원으로 감액하고 이 사건 주식의 1주당 평가액을 92,107원으로 재평가하였으며, 이에 따라 2018. 7. 20. 증여분 증여세를 68,317,585원으로 감액경정·고지하였다(이하 당초 처분 중 감액되고 남은 증여세에 68,317,585원에 대한 처분을 ‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑1 내지 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 제1주장: 상증세법에 따르면 이 사건 주식의 양수일인 2018. 7. 20.을 기준으로 재산에 대한 평가를 하여야 함에도 피고는 2017사업연도 말일을 기준으로 이 사건 회의 재산가액을 판단하여 이 사건 처분에 이르렀는바, 이 사건 처분에는 평가기준일을 그르친 위법이 있다.

2) 제2주장: 이 사건 채권 중 일부 회수된 돈을 제외한 나머지 1,030,698,786원은 평가기준일 당시 회수불가능한 채권으로서 증여세 부과를 위한 가액평가시 이 사건 회사의 순자산가액에서 제외되어야 함에도 피고는 이를 간과하고 이 사건 처분을 하였으므로, 이 사건 처분에는 평가방법상 하자가 존재한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 제1주장에 대하여

가) 관련 규정 및 법리

구 상증세법 제60조 제1항은 ‘이 법에 따라 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ‘평가기준일’이라 한다) 현재의 시가에 따른다.‘고 규정하고 있고, 구 상증세법 제63조 제1항 제1호 나목의 위임에 따른 구 상증세법 시행령 제54조 제1항은 ’비상장주식은 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액을 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하는 이자율로 나눈 값인 1주당 가액(순손익가치)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다‘고 규정하고 있으며, 같은 조 제2항은 ’1주당 순자산가치는 당해 법인의 순자산가액을 발행주식 총수로 나눈 값으로 한다‘고 규정하고 있다. 또한 구 상증세법 시행령 제55조 제1항은 ’제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 한다‘고 규정하고 있는데, 여기서 말하는 평가기준일이란 상속개시일 또는 증여일을 의미하므로, 비상장법인의 주식 1주당 가액을 보충적 평가방법에 의하여 평가하는 경우에 그 기초가 되는 순자산가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 가액에 의하여 산정하여야 한다(대법원 2009. 1. 30. 선고 2006두14049 판결 참조).

나) 구체적 판단

(1) 이 사건의 경우 증여일은 2018. 7. 20.이므로, 이 사건 회사의 순자산가액을 산정함에 있어 평가기준일은 2018. 7. 20.이 되어야 한다. 원고는 조세심판결정문을 근거로 이 사건 처분과 관련된 시가의 평가기준일이 직전 회계연도말인 2017. 12. 31. 이라고 주장하나, 을2호증의 기재에 의하면 평가기준일은 양도일인 2018. 7. 20.인 사실을 확인할 수 있고, 다만 가액산정에 있어 2017. 12. 31.자 자료를 근거로 판단한 것으로 보이므로, 이 부분 원고의 주장은 받아들이지 않는다.

(2) 부가적으로 2017. 12. 31.자 자료를 근거로 이 사건 회사의 순자산가액을 산정한 것이 위법한지에 관하여 본다.

비상장주식의 평가시 평가기준일이 사업연도 말과 일치하지 않는 경우 평가기준일 현재의 가결산 대차대조표를 기초로 자산과 부채 항목을 가감조정하여 순자산가액을 산정하여야 하는 것이 원칙이지만, 평가기준일 현재 자산 및 부채를 정확히 확인할 수 있는 자료가 없는 경우에는 평가기준일과 다른 시점의 가결산 대차대조표 또는 직전 사업연도 말 기준 대차대조표상의 자산과 부채를 기초로 하되 평가기준일까지의 증감사항 및 평가차액 등을 반영하여 순자산가액을 계산하는 것이 위법하다고 할 수 없다.

그런데 이 사건에서 원고는 이 사건 회사에 대한 가결산 대차대조표를 제출한 바 없고, 과세전적부심사 단계에서 내부 실사 도중 내부사정으로 실사를 중단하여 주식 평가에 대한 객관적인 증빙이 없다고 주장하기도 하였다(을3호증). 이와 같이 평가기준일 현재 이 사건 회사의 자산 및 부채를 정확히 확인할 수 있는 자료가 없는 상황에서 피고가 확보된 대차대조표에서 확인되는 직전 사업연도 말 기준의 자산 및 부채를 기초자료로 삼아 평가기준일까지의 증감사항 및 평가차액 등을 반영하여 이 사건 회사의 순자산가액을 산정한 것을 위법하다고 볼 수는 없다.

2) 제2주장에 대하여

구 상증세법 시행령 제58조 제2항은 외상매출금의 채권가액은 원본의 회수기간‧약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액으로 하되, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다고 규정하고 있다.

구 상증세법상 보충적 평가방법에 의하여 증여재산인 비상장주식의 가액을 평가함에 있어 그 산정요소의 하나인 증여일 당시 당해 법인의 순자산가액에는 증여일 당시 회수불능인 채권은 포함시킬 수 없을 것이나, 채권의 회수불능은 증여세과세가액 결정에 있어 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 대한 증명책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다(대법원 2007. 8. 23. 선고 2005두5574 판결 등 참조). 한편 회수불능의 채권인지의 여부는 채무자의 재산상태, 자금조달능력, 사회적 신분, 직업 등 채무자의 변제능력과 회사의 경영상태, 채권의 발생원인, 액수, 시기 등 회사의 채권행사에 관련된 사정을 참작하여 결정하여야 한다(대법원 1990. 10. 26. 선고 90누2338 판결 등 참조).

(1) 갑5, 8, 13, 14, 15호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 보면, 이 사건 회사의 현장소장이었던 김DD은 자재를 임의로 반출하는 방법으로 2014. 3. 10.부터 2017. 4. 22.경까지 총 180회에 걸쳐 시가 1,121,988,746원 상당의 이 사건 회사 소유 자재를 절취하였다는 범죄사실로 2017. 10. 18. ○○지방법원에서 징역 3년을 선고받았고(○○지방법원 0000고단0000), 이에 대하여 김DD이 항소하였으나 항소가 기각되어(○○지방법원 0000노0000) 2017. 12. 29. 위 판결이 확정된 사실, 김DD은 위와 같이 임의로 목재를 판매하여 약 8억 9,000만 원을 취득하였는데 대부분 동거녀의 빚 변제, 유흥비 등으로 대부분 탕진하여 2017. 4. 24.경 김DD의 계좌에는 약 18만원이 남아 있었던 사실, 평가기준일 무렵 김DD은 수감 중으로 경제적 활동을 할 수 없었고, 부동산이나 다른 재산이 없었을 뿐 아니라 여러 채무를 부담하고 있었던 사실, 김DD은 2020. 2. 26. 파산선고 및 면책 신청을 하여 2021. 2. 10. 파산선고 및 면책 허가 결정을 받은 사실이 인정된다.

(2) 그러나 갑5, 10, 11호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음의 사정을 종합하여 보면, 위 인정사실만으로는 이 사건 매출채권이 평가기준일인 2018. 7. 20. 회수불능의 상태에 있었다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

① 이 사건 회사는 2017년 사업연도에 이 사건 채권을 대손금 손금산입 처리하지 아니하지 않고 외상매출금으로 계상하였다. 이는 이 사건 채권이 회수될 수 있을 것이라는 판단을 반영한 회계처리라 할 것이다.

② 이 사건 회사는 김DD으로부터 목재를 취득한 업체들과 사이에 합의를 진행하여 2017. 5. 30. EEE와 2018. 4. 17. FFFF와 합의를 완료하였고, 평가기준일인 2018. 7. 20. 이후에도 계속하여 합의를 진행하여 2018. 8. 30. GGGG과 합의를 완료하였다. 즉, 이 사건 회사는 평가기준일 이후에도 계속하여 합의를 통해 이 사건 채권 회수에 노력하고 있었고 실제 합의에 이르기도 하였다.

③ 김DD이 파산 및 면책 선고를 받았다는 사정 또는 원고가 이 사건 채권과 관련한 채권추심을 의뢰하였는데 의뢰받은 업체가 사실상 회수가 어렵다는 의견을 제시하였다는 등의 사정은 평가기준일 이후의 사정에 불과하여 이를 근거로 이 사건 채권의 회수가능성을 판단할 것은 아니다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.